1.Европейское право и европейское налоговое право
В юридической литературе термин «европейское право» имеет широкое распространение. Он употребляется для обозначения национальных правовых систем европейских государств, используется для обособления договоров и соглашений, посредством которых регулируются их международные отношения, а также определяет совокупность правовых норм Европейских Сообществ, Европейского Союза и Совета Европы.
Столь щедрое разнообразие приводит к неточностям в применении терминологии и вводит в заблуждение читателя. Поэтому, прежде всего, следует определиться с понятием «европейское право». Думается, что наиболее точным определением можно считать то из них, которое охватывает национальные правовые системы и международно-правовые соглашения европейских государств, право Европейских Сообществ, право Европейского Союза, и положения Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод. То есть, все то, что содержит «европейский элемент» и имеет правовое отношение к европейским государствам. При этом следует различать понятия «право Европейских Сообществ» и «право Европейского Союза», поскольку в аббревиатуре на русском языке они обозначаются одним словосочетанием «право ЕС»[1], в то время как обладают значительными различиями. Прежде всего это связано с тем, что23
понятие Европейского Союза шире понятия Европейских Сообществ, которые являются лишь частью Союза, дополняемой организационноправовыми формами взаимодействия государств во внешней политике и в политике безопасности, а также сотрудничеством полиций и судов в уголовно-правовой сфере. Маастрихтский договор установил, что «в союзе действует единая институционная структура, с опорой на достигнутый в Сообществе уровень интеграции» (ст.С / н.н.-ст.З (выделено - Г.Т.). В связи с этим, с 1992 года деятельность в рамках Сообществ стала обозначаться термином «первая опора», а сотрудничество в других направлениях общей политики государств-членов получили название второй и третьей опор Европейского Союза.
При этом несмотря на единую институционную структуру правовое регулирование отношений в рамках Сообществ и второй и третьей опор Союза существенно различается.Право Европейских Сообществ представляет собой правовую систему sui generis, источники которой интегрированы в национальный правопорядок и подлежат обязательному применению национальными судебными учреждениями. Обязательства, налагаемые на государства- члены правом Сообществ, порождают одновременно и юридические права, которыми пользуются частные лица. Таким образом, субъектами права Сообществ являются не только государства, но и их физические и юридические лица, которые наделяются правом на возмещение ущерба в случае нарушения их прав по вине государства, не выполняющего свои обязательства по праву ЕС.
Право Европейского Союза, применяемое в рамках второй и третьей опор, в значительной мере носит международно-правовой характер, не имеет прямого действия и не подлежит прямому применению судебными учреждениями государств-членов. Оно непосредственно не создает прав юридических и физических лиц и не входит, по общему правилу, в
юрисдикцию Суда ЕС. Субъектами правоотношений в рамках второй и третьей опор являются лишь государства-члены и институты Союза1.
Среди многих дефиниций европейского права, встречающихся в юридической литературе, следует обратить внимание на те из них, которые содержат существенные отличия в подходе к определению его юридической природы. Так, например, академик Топорнин Б.Н. отмечает, что в науке наиболее широко распространено понимание европейского права в двух смыслах - широком и узком.
«Под европейским правом в широком смысле понимается, как правило, правовое регулирование отношений в Европе, охватывающих организацию и деятельность практически всех европейских международных организаций, всю совокупность экономических, социальных, политических... отношений. Речь, таким образом, идет о региональном праве, являющемся в своей основе не чем иным, как международным правом».
«Европейское право в узком смысле, как право сообществ... имеет... свою собственную природу. Оно является новым правом, существенно отличающимся от традиционного международного права. Тот факт, что сообщества со своим правом входят в Европейский союз, служат его главной опорой, не меняет сути дела: ведь правовое регулирование, которое дополняет в рамках Европейского союза право сообществ, это право иного характера... по своей природе... не что иное, как международное право»[2] [3] Иной подход к юридической природе европейского права можно встретить у проф. Капустина А.Я., который, характеризуя правовую систему ЕС, утверждает, что «... право Европейского Союза в настоящее время состоит из двух элементов: международно-правовых норм и принципов, определяющих цели и содержание сотрудничества государств- членов в сферах ОВПБ и ПВД. И международно-правовых норм и принципов, имеющих особый характер и получивших в науке и практике обобщенное наименование «права Сообщества». «Тот факт, что право Союза состоит из двух категорий правовых норм, свидетельствует о том, что они имеют единую правовую природу1. Цитируемые отличия в подходах к определению права ЕС означают и различное понимание правовой природы Сообществ и Союза. Характеристика «права Сообществ» как особой разновидности международного права означает, что ЕС является международной межправительственной организацией (ММПО)[4] [5], а будущее Европейского Союза в качестве объединения государств, имеющего перспективу федерализации рассматривается как история европейской интеграции[6]. Думается, что столь суровый приговор идее федерализации Европы не имеет безупречных оснований, а функционирование права и институтов ЕС дает немало примеров применения принципов федерализма. Поэтому в выборе определения, следует, видимо, ориентироваться на смешанный характер права ЕС, который удачно передается понятием sui generis[7]. 26 Наиболее гибким, на наш взгляд, является определение, предложенное проф. «система юридических норм, создаваемых в связи с образованием и функционированием Европейских Сообществ и Европейского Союза и действующих и применяемых в пределах их юрисдикции на основе и в соответствии с учредительными договорами и общими принципами права»[8]. Особенно следует обратить внимание на завершающую часть определения, где говорится об общих принципах права, в соответствии с которыми (наряду с учредительными договорами) действуют и применяются нормы европейского права. Согласно ct.F (н.н.-ст.б) Договора 1992 года «Союз уважает основные права личности, как они гарантированы Европейской конвенцией по защите прав человека и основных свобод... и как они вытекают из общих конституционных традиций государств-членов, в качестве общих принципов права Сообщества». Таким образом, в основу общих принципов права ЕС положен приоритет прав личности, закрепленный в Европейской конвенции и вытекающий из конституционных традиций европейских государств. Эти же традиции определяют развитие национального права и, в частности, налогового законодательства государств-членов Европейских Сообществ. На этом можно было бы поставить точку и с некоторыми оговорками согласиться с последним определением, исходя из которого и рассматривать вопросы правового регулирования налогов в ЕС. Однако определение европейского права как особой самостоятельной правовой «г системы, существующей «наряду с национальными правовыми системами и системой международно-правовой»[9] требует дополнительных уточнений понятия «европейское право», используемого в настоящей работе. Дело в том, что регулирование налогов в государствах-членах ЕС осуществляется одновременно и правом Европейских Сообществ и национальным законодательством, поэтому разделить их на две правовые системы не представляется возможным. Исходя из этого понимания европейского права, будет рассматриваться и европейское налоговое право. Особенность европейского права как права sui generis определяет содержание европейского налогового права. Это означает, что его источниками являются международно-правовые акты (учредительные договоры ЕС и международные договоры государств-членов); нормативные акты институтов Сообществ; акты национального права государств-членов и судебная практика. к 28 При таком подходе к понятию «европейское налоговое право» вне рамок работы не остается национальное право государств-членов, которое составляет основной массив нормативно-правовых актов, регулирующих налоговые отношения в европейских странах. В научной литературе встречаются различные подходы к понятию европейского налогового права. Например, проф. П. Фармер (Р. Farmer), проф. Р. Лаэл (R. Lyal), проф. Д. Берлин (D. Berlin), проф. Д. Уилльямс (D. Williams) не используют в своих работах1 термин европейское налоговое право, а говорят о налоговом праве ЕС, определяя его как совокупность налоговых положений учредительных договоров, нормативно-правовых актов институтов ЕС и решений Европейского Суда. (Р. Wattel), рассматривая ту же правовую материю, созданную договорами 2 и институтами ЕС, определяют ее как европейское налоговое право. C тем, чтобы избежать путаницы, целесообразно использовать два понятия для определения права, регулирующего налоговые отношения в Европе: интеграционное налоговое право и европейское налоговое право. Интеграционное налоговое право представляет собой совокупность налоговых положений учредительных договоров и нормативно-правовых актов, принятых институтами ЕС, а также общих принципов права, применяемых к налоговым отношениям, решений Суда ЕС по налоговым вопросам и доктрины ЕС. Такой подход к определению понятия «интеграционное налоговое право» является производным от соответствующих дефиниций права в доктрине государств-членов. Для Сообществ такой подход вполне [10] [11] * применим, учитывая то влияние, которое оказывает Суд и доктрина на развитие европейского права. Европейское налоговое право - это совокупность интеграционного налогового права и налогового права государств-членов. При этом следует иметь в виду, что национальное налоговое право является равноценной составляющей европейского права, поскольку охватывает своим регулированием значительный сектор налоговых отношений в государствах-членах ЕС. Национальное налоговое право представляет собой совокупность принятых в государстве норм налоговых законов и подзаконных актов, а также общих принципов права, применяемых к налоговым отношениям; принципов налогового права, закрепляемых в конституции; прецедентов и решений высших судебных органов по вопросам налогового права. Понятие налогового права следует отличать от понятия налогового законодательства. Понятия «налоговое право» и «налоговое законодательство» соотносятся как содержание и форма. При этом налоговое законодательство понимается в двух смыслах: узком и широком. Налоговое законодательство в узком смысле - это совокупность принятых парламентом налоговых законов: а) обладающих универсальным характером (кодексов). Например, Общий кодекс о налогах Франции; б) устанавливающих, изменяющих и упраздняющих отдельные виды налогов. Например, закон о подоходном налоге; закон о корпорационном налоге; закон о НДС и т.д.; в) определяющих элементы налога, понятие и общие принципы налоговой системы. Например, Общий налоговый закон №230/63 от 28.12.1963 г. Испании; г) регулирующих налоговые отношения центральных и региональных органов власти. Например, закон Испании «О порядке уступки государственных налогов автономным областям» №311 от 29.12.1983 г. зо Налоговое законодательство в широком смысле - это совокупность налоговых законов и подзаконных актов (актов делегированного законодательства, актов главы государства и правительства, нормативноправовых актов органов государственного управления в области финансов, например министерства финансов, государственной налоговой службы и т.д.)- t Таким образом понятие «европейское налоговое право» используется в настоящей книге не как синоним интеграционного налогового права, а как понятие, определяющее совокупность интеграционного и национального налогового права государств-членов Сообществ. Устоявшийся в западно-европейской юридической литературе подход к анализу и описанию европейского налогового права как права Европейских Сообществ оставляет в стороне налоговое законодательство государств-членов. Это создает иллюзию замены национального налогового права правом ЕС, в то время как в действительности формируется двухуровневая система права, уже имеющая много общего с правом федеративных государств.
