Налогообложение представительств иностранных компаний в России

Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность на территории Российской Федерации, можно подразделить на:

- иностранные организации, осуществляющие свою деятельность на территории РФ без образования иностранного представительства;

- постоянные представительства иностранных организаций.

Деятельность, не приводящая к образованию постоянного представительства, - это деятельность подготовительного и вспомогательного характера по созданию отделения (п. 4 ст. 306 НК РФ).

К подготовительной и вспомогательной деятельности относятся:

- использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих иностранной организации, до начала поставки;

- содержание запаса товаров, принадлежащих иностранной организации, исключительно для целей их хранения, демонстрации и (или) поставки до начала поставки;

- содержание запаса товаров, принадлежащих иностранной организации, исключительно для целей переработки другим лицом;

- содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров иностранной организацией;

- содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора и (или) распространения информации, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации;

- содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени данной организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.

Если обособленное подразделение иностранного юридического лица ведет не предпринимательскую, а подготовительно-вспомогательную деятельность, все получаемые им денежные средства от головной организации на его содержание не являются объектом налогообложения.

- представительских расходов;

- канцелярских товаров;

- услуг связи, банков, содержания помещения (собственного или арендуемого) и других общехозяйственных расходов.

В соответствии со ст. 284 НК РФ полученные иностранной организацией доходы облагаются налогом по ставке 20%.

В соответствии с п. 3 ст. 307 НК РФ если в отношении деятельности иностранной организации не предусмотрено получение вознаграждения, налоговая база определяется в размере 20% от суммы расходов этого постоянного представительства, связанных с такой деятельностью.

Налогообложение предпринимательской деятельности иностранных организаций на территории Российской Федерации, осуществляемой через постоянные представительства, аналогично налогообложению российских организаций, и расчет налоговой базы постоянных представительств определяется ст. 274 НК РФ.

Доходами признаются любые средства, получаемые обособленным подразделением иностранного юридического лица на территории Российской Федерации. Согласно ст. 248 НК РФ доходы подразделяются на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы.

К доходам, которые может получать иностранная организация от источников в Российской Федерации, в частности, относятся: дивиденды; доходы от совместной деятельности; процентный доход от долговых обязательств любого вида; другие доходы, поименованные в п. 1 ст. 309 НК РФ.

Такие доходы облагаются налогом у иностранной организации (получателя дохода) в случае, если она уведомила налогового агента (источник выплаты), что полученный доход относится к ее постоянному представительству в Российской Федерации, и представила налоговому агенту нотариально заверенную копию свидетельства о постановке на учет в налоговых органах. Справка должна быть оформлена не ранее чем в предшествующем налоговом периоде.

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, уплачивают авансовые платежи и налог на прибыль в общеустановленном порядке, т.е.

По итогам каждого отчетного (налогового) периода иностранная организация исчисляет сумму квартального авансового платежа исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли. Прибыль, подлежащая налогообложению, рассчитывается нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания I квартала, полугодия, 9 месяцев и одного года*(54).

Иностранная организация, которая осуществляет деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и одновременно является налоговым агентом, кроме декларации по налогу на прибыль иностранной организации обязана по итогам отчетного (налогового) периода в течение 28 дней со дня окончания отчетного (налогового) периода, в котором производились выплаты налогоплательщику, представить налоговый расчет (информацию).

Международными налоговыми соглашениями Российской Федерации могут быть установлены иные сроки образования постоянного представительства. В частности, Соглашением от 29 мая 1996 г. между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество строительная площадка или монтажный объект являются постоянным представительством только в случаях, если продолжительность их деятельности превышает 12 месяцев.

Например, использование недр, ведение некоторых видов работ по строительной деятельности могут осуществляться только при наличии лицензии. Статья 12 Федерального закона от 4 мая 2011 г. N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" закрепляет перечень видов деятельности, на которые требуется лицензия:

1) разработка, производство, распространение шифровальных

(криптографических) средств, информационных систем и телекоммуникационных систем, защищенных с использованием шифровальных (криптографических) средств, выполнение работ, оказание услуг в области шифрования информации, техническое обслуживание шифровальных (криптографических) средств, информационных систем и телекоммуникационных систем, защищенных с использованием шифровальных (криптографических) средств (за исключением случая, если техническое обслуживание шифровальных (криптографических) средств, информационных систем и телекоммуникационных систем, защищенных с использованием шифровальных (криптографических) средств, осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя);

2) разработка, производство, реализация и приобретение в целях продажи специальных технических средств, предназначенных для негласного получения информации;

3) деятельность по выявлению электронных устройств, предназначенных для негласного получения информации (за исключением случая, если указанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя);

4) разработка и производство средств защиты конфиденциальной информации;

5) деятельность по технической защите конфиденциальной информации.

Иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство и в том случае, если она осуществляет деятельность на территории Российской Федерации, отвечающую признакам, предусмотренным п. 2 ст. 306 НК РФ, через зависимого агента.

Зависимый агент - это лицо, которое на основании договорных отношений с иностранной организацией представляет ее интересы на территории Российской Федерации, действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, а также имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов от ее имени.

В случае если иностранная организация ведет деятельность на территории Российской Федерации через брокера, комиссионера, профессионального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, которое действует в рамках своей основной (обычной) деятельности, такая иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство. Данное положение установлено п. 9 ст. 306 НК РФ.

Рекомендации при составлении договора:

1. Изучите соглашения об избежании двойного налогообложения, образуется ли постоянное представительство при работе иностранной компании в России.

2. Если постоянное представительство не образуется, российская компания может являться налоговым агентом по НДС, что не будет благоприятно отражаться на деятельности российской компании.

На основании п. 2 ст. 161 Налогового кодекса РФ российские организации признаются налоговыми агентами по НДС при приобретении у налогоплательщиков - иностранных лиц товаров (работ, услуг), местом реализации которых признается территория Российской Федерации. Кроме того, с учетом положения пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ в налоговую базу по НДС могут включаться денежные средства, перечисляемые в качестве компенсации расходов иностранного лица, связанные с реализацией товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (Письмо Минфина России от 14.10.2009 N 03-07-11/253).

Если НДС не включен в цену, то он уплачивается налоговым агентом из собственных средств. Такой вывод следует из Письма Минфина России от 05.06.2013 N 03-03-06/2/20797. Минфин России указал, что, если контрактом с иностранным лицом сумма НДС не предусмотрена, налоговый агент должен самостоятельно определить налоговую базу, т.е. увеличить стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг) на сумму налога.

В этой связи узнайте, имеет ли иностранная компания постоянное представительство в России.

Если организация имеет постоянное представительство, то налоговым агентом может выступать и представительство иностранной организации, состоящее на учете в российских налоговых органах (абз. 2 п. 2 ст. 11 НК РФ, Письмо Минфина России от 20.11.2012 N 03-07-08/325).