ВПЛИВ РІШЕННЯ "ЩОКІН ПРОТИ УКРАЇНИ" НА ПРАКТИКУ АДМІНІСТРАТИВНОГО СУДОЧИНСТВА у 2011-2013 рр.

14 січня 2011 року набуло статусу остаточного Рішення Страс­бурзького суду у справі "Щокін проти України" (далі - Рішення "Щокін").

Протягом наступних двох років Рішення "Щокін" помітно вплинуло на адміністративну судову практику в Україні.

Проведений нами аналіз цих актів дозволяє стверджувати, що основна кількість вміщених у таких актах посилань на зазначене Рішення пов'язана з принаймні двома основними правозастосу- вальними ситуаціями:

— вирішення спорів між суб'єктами господарювання і держав­ними податковими інспекціями стосовно визнання останніми у складі витрат, понесених платниками податку на прибуток підприємств починаючи з II кварталу 2011 року, від'ємного зна­чення об'єкта оподаткування, отриманого виключно у І кварталі 2011 року (без урахування від'ємного значення об’єкта оподатку­вання попередніх звітних податкових періодів) (далі - Перша си­туація);

- визначення розміру ставки судового збору за подання адміністративних позовів про скасування рішень суб'єктів влад­них повноважень, безпосереднім наслідком яких (рішень) є зміна складу майна позивача (далі - Друга ситуація).

Технічні можливості пошуку у Єдиному державному реєстрі судових рішень дозволили встановити, що у загальному обсязі судових актів, які містили таке посилання (3524 актів за станом на 21 березня 2013 року), щонайменше 3200 актів або 91 % бу­ли винесені у формі ухвал про залишення позовної заяви без руху через відсутність доказів сплати судового збору у належ - ному розмірі (що кореспондує Другій ситуації). Своєю чергою, 290 постанов або приблизно 8% загальної кількості актів стосу­валися вирішення справ за позовами проти державних подат­кових інспекцій про визнання від’ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств (Перша си­туація).[**]

Нижче ми проаналізуємо кожну з наведених двох ситуацій і визначимо, чи вплив Рішення "Щокін" у них є результатом його (рішення) застосування адміністративними судами України саме як джерела права.

Перша ситуація. Спори платників податків із державними податковими інспекціями виникали з-приводу того, чи слід включати до витрат другого кварталу 2011 року від'ємне зна­чення об’єкта оподаткування за підсумками лише першого кварталу 2011 року, чи, крім того, також враховувати й суму від'ємного значення, сформовану за результатами 2008-2010 податкових років. Перший підхід, що підтримувався по­датківцями, ґрунтувався на вузькому, дослівному тлумаченні п. З підрозділу 4 Розділу XX "Перехідні положення" Податко­вого кодексу України (далі — ПКУ), в якому, умовно кажучи, не містилося згадок про податкові періоди, які передували 1 квар­талу 2011 року.[††]

Натомість, другий підхід передбачав тлумачення цього ж пунк­ту у системному зв'язку із низкою інших нормативних положень, зокрема, з п. 1 підрозділу 4 Розділу XX "Перехідні положення", ст. 150 ПКУ та п. 6.1. ст. 6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".[‡‡]

До речі, саме цей останній підхід й був зрештою підтриманий Вищим Адміністративним Судом України (далі - ВАСУ) у вересні 2012 року.

Таким чином, Перша ситуація була зумовлена не достатньо чітким формулюванням припису п. З підрозділу 4 Розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо особливостей урахування від’ємного значення об’єкта оподат­кування у 2011 році. Це створювало можливість різного його (припису) тлумачення та, що констатував пізніше ВАСУ, ухва­лення різних за змістом судових рішень — як на користь плат­ників податків, так і на користь державних податкових інспекцій.[§§]

Важливість Рішення "Щокін" в контексті Першої ситуації по­лягала якраз у тому, що Страсбурзький суд сформулював у ньому правоположення про вимогу належної чіткості та узгодженості національних законів як передумову їх правомірного застосуван­ня у разі обмеження майнових прав осіб (у нашому випадку спе­цифічне обмеження таких прав є збільшення грошових зо­бов’язань платника податку). Так, 15 лютого 2011 року в офіційно­му порядку був опублікований стислий виклад рішення українсь­кою мовою (далі - Стислий виклад)[***], в якому зазначений клю­човий висновок суду у цьому зв’язку:"...

Однак навряд чи Рішення "Щокін" у відповідній частині може розглядатися в Україні як джерело певного нового права. Адже при­пис, призначений для вирішення розглядуваної Першої ситуації, вже містився безпосередньо у національному законодавстві. Зокре­ма, п. 56.21 ст. 56 ПКУ передбачав, що у разі коли норма цього Ко­дексу чи іншого нормативно-правового акта припускає неоднознач­не (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого ор­гану, рішення приймається на користь платника податків.

Досліджені нами постанови адміністративних судів з різних регіонів України дозволяють стверджувати, що у розглядуваній си­туації судді керувалися насамперед приписом п. 56.21 ст. 56 ПКУ.[‡‡‡]

Що ж до Рішення "Щокін", то воно сприймалося у цих поста­новах скоріше як свідчення тієї особливої уваги, що її приділяють судді Страсбурзького суду питанню належного вирішення колізій у національному податковому законодавстві на користь саме платників податків.

Таким чином, Перша ситуація могла бути вирішена (й у дій­сності вирішувалася) судами України через застосування існуючих приписів національного законодавства, що регулюють відповідні правовідносини. Тобто, нормативно-юридичної підстави для застосування правоположень Рішення "Щокін" саме як джерела певного нового права у розглядувані ситуації не існувало. У цьому випадку посилання на рішення Страсбурзького суду у практиці адміністративних судів слід розглядати як свідчення його визнання вітчизняними суддями як важливого мотиваційного аргументу при застосуванні відповідного законодавства.

Друга ситуація. Вона полягала у встановленні факту належно­го виконання заявниками припису ч. З ст. 106 Кодексу адмі­ністративного судочинства України (далі - КАС), доказом чого мав стати документ про сплату судового збору у встановленому законом розмірі.

Згідно до ст. 87 КАС до складу судових витрат обов'язково включається судовий збір, розмір якого встановлюється законом. Відповідно ж до ч. З ст. 106 КАС до позовної заяви обов'язково до­дається документ про сплату судового збору. Суддя, встановивши, що позовну заяву подано без додержання вимог, встановлених ст. 106 КАС, постановляє ухвалу про залишення позовної заяви без руху (ч. 1 ст. 108 КАС).

Закон України "Про судовий збір" регулює ставки судового збору при поданні до адміністративних судів, відповідно, позовів майнового і немайнового характеру (п. З ч. 2 ст. 4 Закону України "Про судовий збір"). Проте, зазначений закон не конкретизує, до яких саме позовів — майнових або немайнових - належать адміністративні позови щодо протиправності рішень про визнан­ня грошових зобов'язань платників податків. Таким чином, у розглядуваній ситуації бракувало чіткого припису національного законодавства, який міг бути би застосовуваний суддею. Отже, існувала нормативно-юридична умова для застосування певного іншого, альтернативного джерела права.

Слід відзначити, що з моменту набрання чинності Закону України "Про судовий збір" (1 листопада 2011 року) і до видання листа ВАСУ від 18 січня 2012 року № 165/11/13-12 судді керува­лися усталеною практикою багатьох попередніх років, згідно якої зазначені адміністративні позови належать до немайнових (що кореспондувало аналогічному розумінню і збоку позивачів). При цьому адміністративні суди, навіть використовуючи Рішен­ня "Щокін" як аргумент при вирішенні справи по суті, все одно виходили із в цілому немайнового характеру відповідних позов­них вимог.[§§§]

Отож не буде перебільшеннями стверджувати, що судді адміністративних судів вирішували Другу ситуацію певний час на підставі свого роду усталеного звичаю.

Проте, вже починаючи з січня 2012 року на підставі Рішення "Щокін" адміністративні суди почали у масовому порядку кваліфікувати відповідні позови як позови майнового харак­теру.[****]

Не в останню чергу цей процес був забезпечений авторитет­ною позицією, викладеною у Листі БАСУ від 18 січня 2012 року № 165/11/13-12. Як було зазначено у цьому Листі, із посилан­ням на Рішення "Щокін", "звернені до суду вимоги про скасу­вання рішення відповідача - суб'єкта владних повноважень, безпосереднім наслідком яких є зміна складу майна позивача, є майновими".[††††]

Таким чином, на відміну від Першої ситуації, у Другій ситу­ації наявною була насамперед така нормативно-юридична умо­ва застосування практики Страсбурзького суду як відсутність приписів національного законодавства, які могли би бути засто­совані, зокрема, для встановлення факту сплати судового збору у належному розмірі. І хоча безпосередньо у самому Рішенні Страсбурзький суд не аналізував питання про майновий харак­тер відповідних актів національних податкових органів, оскільки ані заявник, ані представник Уряду України не піддавали це пи­тання сумніву.[‡‡‡‡]

А проте для самого БАСУ це Рішення однозначно послугува­ло джерелом нового права. Як результат, БАСУ сформулював пра­вило щодо кваліфікації відповідних адміністративних позовів як позовів саме майнового характеру.

Слід звернути увагу на той факт, що згаданий Лист БАСУ був виданий тоді, коли офіційного україномовного перекладу повно­го тексту Рішення "Щокін" ще не існувало. Відтак, ця обставина дещо нівелює значення офіційного перекладу рішень Страсбурзь­кого суду як однієї з обов’язкових юридико-технічних передумов їх застосування в Україні. Втім, залишається очевидно, що завчас­ний офіційний переклад практики Страсбурзького суду є вельми значущим в плані забезпечення ефективності її впливу на якомо­га ширше коло суб’єктів правозастосування в Україні. Адже адек­ватний переклад рішень Страсбурзького суду державною мовою вочевидь полегшує ознайомлення національних суб'єктів із їх (рішень) змістом, уможливлюючи максимально чітку іден­тифікацію тих конкретних правоположень, які містяться у таких рішеннях, і (за наявності всіх інших необхідних умов) повинні послугувати джерелом права в Україні.