12.1. Понятие аудиторской выборки

От оценки аудитором состояния учета и внутреннего контроля на предприятии зависят и все его последующие действия. Так, если у аудитора в результате изучения отчетности организации и бесед с персоналом сложилась абсолютная уверенность в том, что отчет­ность составлена верно на основе правильных и достоверных ис­ходных данных, то он может проводить выборочную проверку пер­вичных документов и регистров учета.

В противном случае, когда, изучая отчетность клиента, аудитор остался не удовлетворенным правильностью оформления исходных данных, компетентностью бухгалтерского персонала, организацией внутреннего контроля, он обязан провести самую тщательную про­верку и, как правило, сплошную. Поскольку в подобных случаях аудитор не может положиться на внутренние доказательства и мо­жет доверять только доказательствам, собранным самостоятельно.

Сплошная проверка всей финансово-хозяйственной деятельно­сти очень трудоемка, но согласно нормам профессиональной этики аудитор должен либо убедиться в достоверности (недостоверности) бухгалтерской отчетности клиента, либо отказаться от выражения мнения о ней.

Аудиторская организация может проверить точность отраже­ния в бухгалтерском учете сальдо и операций по счетам или про­брить средства системы контроля сплошным образом, если число элементов проверяемой совокупности настолько мало, что приме­нение статистических методов не правомерно, либо если приме­нение аудиторской выборки менее эффективно, чем проведение сплощной проверки.

222 Раздел II. Стандарты аудита и организация аудиторской деятельности

Чаще у аудитора бывает средняя степень уверенности в досто­верности отчетности клиента. Она может быть вызвана тем, что по одним разделам учет хорошо организован, осуществляется квали­фицированными специалистами, автоматизирован, налажен внут­ренний контроль со стороны главного бухгалтера и специалистов смежных участков учета, а по другим разделам учета складывается прямо противоположная картина.

Именно при средней степени уверенности необходимо приме­нять выборочные методы контроля.

Аудиторская выборка представляет собой отобранные по опреде­ленным правилам элементы для формирования проверяемой сово-купносга в виде отдельных документов, записей и т.п.

Выборочная проверка — вид несплошного наблюдения. Она мо- жет быть двух видов:

• на соответствие;

• по существу.

Задача выборочной проверки на соответствие — установить, часто ли в проверяемом отчетном периоде нарушались нормы внут- реннего контроля. Выборочная проверка на соответствие еще назы- вается атрибутивной. Примером атрибутивной выборки может служить проверка такого элемента внутреннего контроля, как санкционирование руководством предприятия оплаты счетов- фактур на покупку материальных ценностей, оплату услуг сторон- нихорганизаций, сличение поступающих на предприятие матери- альных ценностей по наименованиям, количеству и качеству в на- туре с данными сопровождающих их документов и др.

Задача выборочной проверки по существу состоит в измерении нарушений внутреннего контроля в стоимостном выражении. Вы- борочную проверку по существу иначе называют количест­венной. Примером количественной проверки может служить подтверждение сальдо счетов бухгалтерского учета, записей в пер­вичных документах, получение подтверждений от третьих лиц, ана-лиз показателей хозяйственной деятельности.

Метод выборочной проверки основан на принципах теории ве- роятностей, согласно которым можно получить довольно точные данные о целом по его относительно малой части.

При определении порядка проведения проверки конкретного раздела бухгалтерского учета аудиторская организация должна оп­ределить цели проверки и аудиторские процедуры, позволяющие достичь эти цели. Затем аудитор должен определить возможные ошибки, оценить необходимые ему доказательства, которые требу-

Глава 12. Выборочный метод получения аудиторских доказательств 223

ется собрать, и на основе этого установить совокупность рассмат­риваемых данных.

Организация любого выборочного исследования включает в се­бя определение:

• величины выборки (массива, поля проверяемой и генераль­ной совокупностей);

• единицы наблюдения;

• единицы отбора;

• методов отбора;

• объема выборки;

• проверки представительности (репрезентативности) выборки;

• порядка распространения выборочных данных на проверяе­мую совокупность.

Для достижения поставленных целей проверки необходимо оп­ределение соответствующей проверяемой совокупности, поскольку именно к ней относится заключение, сделанное на основе выборки.

Проверяемая совокупность — весь набор определенных элемен­тов. В аудите в качестве элементов могут выступать бухгалтерские записи (проводки), статьи, записи, из которых делается выборка и о которых эта выборка должна представлять информацию.

Для составления проверяемой совокупности вся документация клиента разбивается на однородные массивы данных по различным признакам — характеру документов, материально ответственным лицам, временной последовательности и др. Например, если ауди­тор собирает информацию о дебиторской задолженности свыше определенной суммы, то исследуемой совокупностью будет сово­купность всех бухгалтерских документов, записей, затрагивающих Расчеты с дебиторами, но не менее чем на обусловленную сумму.

Единица отбора при таком типе выборок совпадает с единицей наблюдения — документом, подготов­ленным на предприятии клиента или полученным клиентом от третьих лиц.

Следует отличать единицу наблюдения от единицы отбора. Еди­ница наблюдения при аудиторской проверке объективно обуслов­лена. Ею может быть какой-либо раздел или участок бухгалтерского учета, тип хозяйственных операций. В рамках одной и той же еди-

224 Раздел II. Стандарты аудита и организация аудиторской деятельности

ницы наблюдения единицы отбора могут быть различными. Эффек- тивность выборки повышается при определении в качестве единицы отбора элемента наиболее детального уровня, но с условием, что этот элемент может быть проверен практически.