Смешанные подходы к оценке.
- чем точнее оценка средств, отражаемая, как правило, в бухгалтерском балансе, тем менее точной становится оценка финансового результата, то есть показателей отчета о прибылях и убытках, что является следствием использования статической теории баланса, базирующейся на концепции оценки по текущей (рыночной) стоимости;
150
- чем точнее оценка финансового результата, то есть элементов отчета о прибылях и убытках, тем менее точной становится оценка средств или имущества хозяйствующего субъекта, что является следствием применения динамической теории баланса, основой которой является концепция оценки по исторической стоимости [186, с.419]
На основании этих обобщений Г. Дейннс приходит к выводу о том, что получение реального баланса с неизбежностью приведет к искажению информации на счете прибылей и убытков, и напротив, отражение реального финансового результата приведет к искажению баланса. Выход из ситуации он видел в отражении результатов переоценки в балансе при сохранении неизменными показателей на счете «Прибыли и убытки». Это позволяло, по его мнению, обеспечить разные результаты восприятия отчетности пользователями и формирование разных типов финансовой политики предприятия и инвесторов.
Использование текущей оценки для элементов или показателей\r\nбухгалтерского баланса повлияет, по утверждению Г. Дейниса, на концентрацию\r\nвнимания пользователей на стоимости компании, отражаемой в балансе. В то время\r\nкак использование оценки по исторической стоимости при составлении Отчета о\r\nприбылях и убытках позволяет отразить достоверную информацию о реальных\r\nфинансовых результатах производственно-финансовой деятельности
хозяйствующего субъекта, что характеризует одновременно качество управленческих решений, принимаемых менеджерами компании.
Регулярная переоценка показателей, отражаемых в Отчете о прибылях и убытках на основе текущих цен, приводит к невозможности определения результатов управления и несопоставимости показателей отчета о финансовых результатах компании в целом. Если же использовать оценку по исторической стоимости при отражении активов и обязательств в бухгалтерском балансе, то не приходится судить о реальной стоимости компании на текущий момент времени, поскольку за время, в течение которого компания владеет активами, их текущая стоимость может значительно измениться по сравнению со стоимостью на момент приобретения. Поэтому в целях устранения указанных противоречий в различных формах бухгалтерской151
отчетности, составленной на основе единого принципа оценки для элементов отчетности, он допускал различие величин прибыли в балансе и отчете о прибылях и убытках [322, с.229].
Следование данному принципу приводило в конечном итоге к несопоставимости информации, отраженной в балансе и в отчете о прибылях и убытках. Тем не менее, этот подход к оценке нашел в то время своих сторонников, которые продолжили развитие этой идеи. Так, В. Патон рекомендовал отражать в балансе амортизацию, рассчитанную на базе восстановительной стоимости, а в отчете о прибылях и убытках - на базе первоначальной стоимости [322, с.229].
Гриир предложил следующее решение проблемы - отражать все показатели в отчете в двух оценках: по себестоимости и откорректированной, то есть переоцененной стоимости [321,с.219]
Л. Маддлтитч и Р. Кестер предлагали сохранять оценку по исторической стоимости на счетах бухгалтерского учета, но показатели в отчетности при этом отражать на основании проведенной переоценки по текущей стоимости [236, с.188].
Анализируя природу прибыли компании, Л.Робинсон делал вывод, что она должна отражать влияние: времени, риска, рынка капитала, кредитного цикла, валютного риска и ценовых колебаний [327, с. 665].
Д. Каннинг развил эту идею и отмечал, что переоценка, поддерживаемая персоналистами, отражает интересы кредиторов и акционеров [315,с.242] Их интересовало не то, сколько тратит администрация, а реальная стоимость активов и бизнеса в целом.
Для них имеют значение лишь будущее деятельности предприятия. Интересы регулирующих органов и остальных пользователей бухгалтерской отчетности подразумеваются подчинёнными.Д. Каннинг известен как автор модели множественной оценки показателей бухгалтерского отчета, предусматривющая применение трех видов оценки активов:
историческую оценку по фактическим производственным затратам;
историческую оценку, но сформированную с учетом ожидаемого дохода от использования этих активов;
текущую рыночную оценку с учетом продажных цен фирмы.
152
К.Симпсон, развивая идеи Д. Кашншга, утверждал, что основные средства должны оцениваться в зависимости от их производительности [316, с.22].
Однако все эти подходы к оценке не получили признания, т.к. множественность оценок приводила в конечном итоге к определенной условности полученных данных, как подчеркивала П. Лессен, любая оценка имеет свое поле неопределенности [Lassegue, 1990, с. 213].
Для указанных научных школ США и Англии являются различными подходы не только к стоимостной оценке, но и к решению других проблем теории бухгалтерского учета, которые наиболее полно обобщены, по нашему мнению, Я.В.Соколовым [186, с.358], результаты этого обобщения представлены в приложении 4.
Таким образом, все концепции стоимостных оценок, предлагавшиеся представителями персоналистической и институалистской школ бухгалтерского учета и различных компромиссных течений, получивших развитие на базе этих теорий, пытались решить в основном одну проблему - представление качественной информации в бухгалтерской отчетности. Основными формами которой, является бухгалтерский баланс - Отчет о финансовом положении и Отчет о прибылях и убытках, где представлены результаты деятельности компаний. Однако из всего многообразия компромиссных решений данной проблемы до настоящего времени преобладал относительно простой, но неоднозначный подход наименьшей оценки, обоснованный Р.Монтгомери на основании принципа осмотрительности [322, с.239].
Он поддерживался сторонниками информационной бухгалтерии как метод, обеспечивающий соотносимость стоимости информации с затратами на ее получение [326, с. 12]. Данный метод не отдавал предпочтения точности оценки статей баланса или достоверности отчета о финансовых результатах, избегая предвзятости по отношению к компонентам бухгалтерской отчетности. Подход Р. Монтгомери был противопоставлен полярным взглядам на оценку персоналистов и институалистов, являлся идеей осторожного компромисса и весьма сомнительным по сути [186, с.369]153
В обоснование этого принципа, как подчеркивалось выше, определенный вклад внес и известный швейцарский ученый Й.Шер. Основная идея этого принципа оценки подверглась резкой критике как со стороны персоналистов, так и со стороны институалистов. Обе стороны видели в этом подходе ущемление интересов различных групп пользователей, что свидетельствует об условности объективного стоимостного измерения элементов отчетности. Поэтому отдельные авторы делали вывод о невозможности объективной оценки объектов бухгалтерского учета в целом. Например, Э. Колер считал, что любая оценка противоречива и ненадежна, выражает интересы заинтересованных лиц [328, с.147]. В отношении последней части данного утверждения необходимо отметить мнение Я.В. Соколова, считающего, что процесс оценки происходит не «стихийно», но ориентирован на достижение интересов отдельных групп пользователей [186, с.440].