Учет финансовых вложений

Свободные денежные ресурсы и неиспользованное имущество опытные предприниматели направляют во вклады в активы других предприятий. Финансовые вложения могут носить инвестиционный характер (уставный капитал партнера, вклад по договору простого товарищества) либо приобретаются ценн ые бумаги для перепродажи в том случае, когда конъюнктура на фондовом рынке позволяет получать доход.

Законодательные нормы учета определены Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. № 12бн.

В течение отчетного периода долгосрочные и краткосрочные вложения учитываются совместно на активном счете 58 «Финансовые вложения». К нему открывают субсчета:

1. Паи и акции;

2. Долговые ценные бумаги;

3. Предоставленные займы;

4. Вклады по договору простого товарищества;

5. Депозитные вклады в кредитных организациях;

6. Дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки прав требования.

Положение не распространяется на кредитные организации и бюджетные учреждения.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг и инвестиционные фонды наряду с этим документом руководствуются также указаниями по бухгалтерскому учету отдельных операций с ценными бумагами, утвержденными Постановлением ФКЦБ России от 27 ноября 1997 г. Ns 40.

Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

♦ наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

* переход рисков* связанных с финансовыми вложеними;

* способность приносить организации экономические выгоды и будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости.

К финансовым вложениям относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организации, втом числе, как отмечалось выше, долговые ценные бумаги» в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр,

В составе финансовых вложений учитываются также вклады организации — товарища по договору простого товарищества*

К финансовым вложениям организации не относятся;

* собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;

* векселя, выданные организацией-векселедателем организации- продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

* вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

* драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

Активы, имеющие материально-вещественную форму: основные средства, материально-производственные запасы, а также нематериальные активы не являются финансовыми вложениями-

Единица бухгалтерского учета выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих вложениях, а также надлежащий контроль за их наличием и движением, Ею может быть серия, партия и т, п. однородная совокупность финансовых вложений.

Организация ведет аналитический учет финансовых вложений таким образом, чтобы обеспечить информацию по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений и организациям, в которые осуществлены эти вложения (эмитентам ценных бумаг, другим организациям, участником которых является организация, лред- лриятиям-заемщикам и т. п.).

По принятым к бухгалтрскому учету государственным ценным бумагам и ценным бумагам других организаций в аналитическом учете должна быть сформирована как минимум следующая информация: наименование эмитента и название ценной бумаги, номер, серия ит.д., номинальная цена, цена покупки, расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, общее количество, дата покупки, дата продажи или иного выбытия, место хранения.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Ею признается сумма фактических затрат на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Фактическими затратами на приобретение активов в качестве финансовых вложений являются:

♦ суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

♦ суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов. В случае если организации оказаны информационные и консультационные услуги, связанные с принятием решения о финансовых вложениях и организация не принимает решения о таком приобретении, стоимость указанных услуг относится на финансовые результаты коммерческой организации (в составе операционных расходов) того отчетного периода, когда было принято решение не приобретать финансовые вложения;

♦ вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений.

При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств затраты по полученым кредитам и займам учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 и Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01,

Hc включаются в фактические затраты общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением финансовых вложений.

В случае несущественности величины затрат (кроме сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу) на приобретение таких финансовых вложений, как ценные бумаги, по сравнению с суммой, уплаченной продавцу, такие затраты организация вправе признавать прочими операционными расходами в том отчетном периоде, в котором были приняты к бухгалтерскому учету указанные ценные бумаги.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Если финансовые вложения получены безвозмездно, в частности ценные бумаги, то первоначальной стоимостью будет:

♦их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, т. с. их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг;

♦сумма денежных средств, которая может быть выручена в результате продажи полученных ценных бумаг на дату их принятия к бухгалтерскому учету — для ценных бумаг, по которым организатором торговли на рынке ценных бумаг не рассчитывается рыночная цена.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, приобретении по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) .неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость таких активов устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов она определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные финансовые вложения.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, снесенных в счет вклада организации — товарища по договору простого товарищества, признается их денежная оценка, согласованная товарищами п договоре простого товарищества.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

Ценные бумаги, не принадлежащие организации на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, предусмотренной в договоре.

Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются надає, группы: финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость в установленном порядке, и финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.

Первые отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года но теку шей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится у коммерческой организации на финансовые результаты (в составе операционных доходов или расходов).

Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.

По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между превоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить на финансовые результаты коммерческой организации (в составе операционных доходов или расходов).

Пример. Организация приобрела облигации другого хозяйствующего субъекта за 600 000 у. с. при номинальной стоимости 500 000 у. с. Срок погашения облигаций наступает через 10 лет. Процент на облигации составляет 10% в год и выплачивается по окончании года.

Оприходование облигаций оформляется проводкой:

Дебет 5S Кредит SJ — 600 000 у. е.

По окончании года начислен доход на облигации в сумме 50 000 у е. (10% 500 000 у е.}. Кроме того, следует начислить 1/10 часть от разницы между покупной и номинальной ценой облигаций (600 000 — 500 000 = = 100 000 у. е.)р в расчете на год — 10 000 у. е, Разность между годовым доходом по облигациям и отклонением между покупной и номинальной ценой составит 40 000 у. е, (50 000 — 10 000 = 40 000).

Заемщик (эмитент облигаций) Должен перечислить 50 000 у. с,:

Дебет 51 Кредит 76— SO OOOy е.

Со счета 58 следует

списать 10 OOOy е.

Дебет 76 Кредит 58 — IO OOOyι е~

В итоге по кредиту счета 91 надо отразить 40 000 у. е.

Дебет 76 Кредит 91 “ 40 000уш е.

За десять лет у организации по дебету счета 58 формируется номинальная стоимость облигаций, а по кредиту счета 91 отразятся 400 000 у. е. дохода в виде полученных процентов.

По долговым ценным бумагам и предоставленным лаймам организация может составлять расчет их оценки по дисконтированной СТОИМОСТИ. При этом записи в бухгалтерском учете не производятся.

Организация должна обеспечить подтверждение обоснованности такого расчета.

Финансовые вложения отражаются в бухгалтерском балансе на отчетную дату по стоимости, определенной исходя из требований

ПБУ 19/02.

В случае если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не one ре делается, такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.

Выбытие финансовых вложений признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету.

При выбытии актива, принятого к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, его стоимость определяется исходя из оценки одним из следующих способов:

♦ по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

♦ по средней первоначальной стоимости;

♦ по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Применение одного из указанных способов по группе (виду) финансовых вложений производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бухгалтерского учета финансовых вложений.

Ценные бумаги могут оцениваться организацией при выбытии по средней первоначальной стоимости, которая определяется по каджому виду ценных бумаг как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество. Эти показате- л» складываются соответственно из первоначальной стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших ценных бумаг и течение данного месяца.

Оценка по первоначальной стоимости первых по времени при- обетенля финансовых вложений (способ ФИФО) основана на допущении, что ценные бумаги списываются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления). Ценные бу,маги, списываемые первыми, должны быть оценены по первоначальной стоимости ценных бумаг первых по времени приобретений с учетом первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конце месяца, производится по первоначальной стоимости последних по времени приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретений.

При выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.

По каждой группе (виду) финансовых вложений в течение одного года применяется один способ оценки.

Оценка финансовых вложений на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки финансовых вложений при их выбытии, т. с. по текущей рыночной стоимости, по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, по средней первоначальной стоимости, по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Доходы по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99.

Расходы, связанные с предоставлением другим организациям займов, а также связанные с обслуживанием финансовых вложений, таких как оплата услуг банка и(или) депозитария за хранение финансовых вложений, предоставление выписки со счета депо и т. п., признаются операционными расходами.

Устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности, признается обесценением финансовых вложений. В этом случае на основе расчета организации определяется расчетная стоимость финансовых вложений, равная разности между их стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой такого снижения.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

♦ на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

♦ в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

* на отчетую дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Примерами ситуации, в которых может произойти обесценение финансовых вложений, являются:

* появление у организации — эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, либо у ее должника по договору займа признаков банкротства или объявление ее банкротом;

* совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости;

* отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дельнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т, д,

В случае возникновения ситуации, в которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. Указанная прверка производится по всем финансовым вложениям организации, по которым наблюдаются признаки их обесценения.

Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений иа величину разницы между учетной и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

Коммерческая организация образует указанный резерв за счет финансовых результатов {в составе операционных расходов). При этом составляется проводка:

Дебет 91 «Прочие доходы Кредит 59 «Резерв под обесценение

и расходы» финансовых вложений».

В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение.

Проверка финансовых вложений на обесценение производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на даты промежуточной бухгалтерской отчетности. Результаты такой проверки должны иметь подтверждение.

Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение корректируется в сторону его увеличения и, следовательно, уменьшения финансового результата у коммерческой организации (в составе операционных расходов). В противоположном случае сумма ранее созданного резерва корректируется в сторону его уменьшения н увеличения финансового результата (в составе операционных доходов).

Если на основе имеющейся информации организация делает вывод о том, что финансовые вложения более не удовлетворяют критериям устойчивого существенного снижения стоимости, а также при выбытии финансовых вложений, расчетная стоимость которых вошла в расчет резерва под обесценение, и конце года или того отчетного периода, когда произошло выбытие указанных финансовых вложений, оформляют бухгалтерскую запись:

Дебет 59 Кредит 91 —

на сумму ранее созданного резерва.

В бухгалтерской отчетности финансовые вложения должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные.

Подлежит раскрытию с учетом требования существенности как минимум следующая информация:

♦ о способах оценки финансовых вложений при их выбытии по группам (видам);

♦о последствиях изменений способов оценки финансовых вложений при их выбытии;

♦стоимость финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется;

♦разница между текущей рыночной стоимостью на отчетную датуй предыдущей оценкой финансовых вложений, по которым оп- делялась текущая рыночная стоимость;

+ по долговым ценным бумагам по которым ке определялась текущая рыночная стоимость, — разница между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения;

* стоимость и виды ценных бумаг и иных финансовых вложений, обремененных залогом;

* стоимость и виды выбывших ценных бумаг и иных финансовых вложений, переданных другим организациям или лицам (кроме продажи);

* данные о резерве под обесценение финансовых вложении с указанием: вида финансовых вложений, величины резерва, созданного в отчетном году, величины резерва, признанного операционным доходом отчетного периода; сумм резерва, использованных в отчетном году;

* по долговым ценным бумагам и предоставленным займам — данные об их оценке по дисконтированной стоимости, о величине их дисконтированной стоимости, о примененных способах дисконтирования (раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках).

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ: [26]

Укажите букву правильного ответа.

1. При поступлении наличных денежных средств в кассу за проданную продукцию оформляют следующую запись:

а) Дебет 50 Кредит 40;

б) Дебет 50 Кредит 90;

в) Дебет 60 Кредит 50.

2. Списание денежных средств с расчетных счетов предприятия оформляют первичным документом:

а) платежным поручением;

б) расходным кассовым ордером;

в) объявлением на взнос.

3. Сдача денежных средств на расчетные счета предприятия оформляется выпиской:

а) объявлением на взнос;

б) чеком;

в) платежным поручением.

4. Списание денежных средств с расчетных счетов по предъявленным поставщиками расчетным документам оформляют бухгалтерской проводкой:

а) Дебет 60 Кредит 51;

б) Дебет 50 Кредит 51;

в) Дебет 71 «Расчеты с Кредит 51.

подотчетными лицами»

5. Поступила валютная выручка за экспортный товар, отраженная следующей бухгалтерской записью:

а) Дебет 51

б) Дебет 52

в) Дебет 57

г) Дебет 50 [27]

Кредит 76; Кредит 62; Кредит 62; Кредит 76.

а) Дебет 76 Кредит 51;

б) Дебет 57 Кредит 52;

в) Дебет 76 Кредит 52;

г) Дебет 57 . Кредит 51,

7. Поступил на банковский счет остаток экспортной валютной выручки. Составлены следующие бухгалтерские проводки:

а) Дебет 51

б) Дебет 57

в) Дебет 52.2 ный валютный счет».

Богат не тот, кто имеет много денег, а тот, кто хорошо считает.

Народная мудрость