§ 3. Порядок распределения налогов между бюджетами различных уровней в Испании

В подтверждение того, что в трехуровневой налоговой системе Испании государственный уровень требует первоочередного рассмотрения, испанский исследователь Р. Кальво Ортега приводит следующие аргументы: во-первых, государство является носителем центральной законодательной и исполнительной власти, что для подобных политически и фискально- децентрализованных стран, как Испания, чрезвычайно важно; во-вторых, государство осуществляет политическое, экономическое и социальное планирование, несет основную ответственность в области регулирования финансов, что, безусловно, не умаляет и ответственности в данной сфере, региональных и местных органов власти.

Как отмечалось ранее, Конституция Испании (ст.133) и Общий налоговый закон 2003 г. (ст.4) закрепляют за государством право законодательного учреждения налогов. В силу этого положения в испанской доктрине в период принятия Конституции 1978 г. сложилось понятие так называемых «первичных» и «производных» полномочий в области управления финансов^[441]. Первые принадлежат Государству, как носителю национального суверенитета, в то время как у Автономных сообществ и местных органов власти данные полномочия являются «производными».

Финансовая независимость, в сущности, означает право на собственные ресурсы и возможность ими распоряжаться^[442]. Согласно ст.133.2 Конституции Испании, как Автономные сообщества, так и местные органы власти могут устанавливать и взимать налоги.

Согласно ст. 149 п.1.14 исключительная компетенция в области

государственных финансов принадлежит государству. И хотя данное положение является довольно обширным, из него следует, как и было указано в Решении Конституционного Суда №76 от 14 мая 1992^[443], что государство должно в одностороннем порядке регулировать «основные положения кодифицированного права» в области финансов, как, например, положения Общего налогового закона^[444] и иных законодательных актов. Именно государство должно обеспечить базовые условия, гарантирующие равенство всех испанцев при исполнении ими своих конституционных обязанностей, как, к примеру, обязанность платить налоги, что было неоднократно подтверждено Конституционным Судом Испании. Следовательно, государство не только компетентно в отношении своих финансовых органов, но и в том, что касается базовых и фундаментальных основ деятельности иных финансовых органов на его территории.

Таким образом, можно заключить, что компетенция Автономных сообществ имеет ограниченный характер: регионы имеют ряд полномочий в финансовой сфере и могут устанавливать собственные налоги, но не могут определять собственные финансовую и налоговую системы^[445].

Это подтверждает тезис, что Испания, как и, к примеру, Германия, представляет собой пример модель кооперативного или интеграционного, (в отличие от конкурентного налогового)^[446], который характеризуется участием всех уровней власти в разделении налоговых полномочий и совместном распределении доходов между ними. С другой стороны, признаком данного типа федерализма также является невысокая степень автономности субъектов и значительное участие государства в управлении региональными финансами^[447].

Полномочия по законодательному и административному регулированию, отмене, взиманию и контролю обязательных платежей, поступления от которых пополняют бюджет Автономных сообществ, как и пересмотр нормативноправовых актов, регулирующих данные налоги, принадлежит государству. Поэтому именно государство определяет законодательные полномочия, которые могут на себя взять Автономные сообщества в отношении каждого из полностью или частично переданных обязательных платежей.

Государство обладает также следующими полномочиями по регулированию финансовой системы Автономных сообществ общего режима:

- Посредством Органического закона оно может вносить изменения в систему пополнения бюджетов Автономных сообществ; устанавливать правила разрешения возможных конфликтов; определять различные формы финансового сотрудничества с Автономными сообществами. Примером может служить принятый Органический закон о финансировании Автономных сообществ 1980 г.^[448].

Принятие Органического закона 1980 г. было особенно важно, так как он закрепил основные принципы функционирования финансовой системы государства: достаточность, автономия, невмешательство в процесс

распределения ресурсов и регулирование национальной экономики, координация решений органов власти Автономных сообществ с Министерством финансов.

- Для целей достижения общегосударственных задач, государство может принимать законы по гармонизации норм, принимаемых Автономными сообществами в финансовой сфере, что должно быть одобрено обеими палатами парламента абсолютным большинством голосов. Если имеются иные способы разрешения спорной ситуации между центральными органами власти и регионами, нежели внесение изменения их нормативных положений, то государственные органы власти обязаны ими воспользоваться.

- Финансово-бюджетный контроль за деятельностью Автономных сообществ осуществляется Счетной палатой. С другой стороны, правительство должно предупреждать Автономное сообщество о возможных рисках и негативных последствиях несоответствия требованиям бюджетной дисциплины, ставя также в известность о таких случаях Г осударственный совет по налоговой и финансовой политике^[449].

- Г осударство планирует общегосударственную экономическую

деятельность и реализует ее на основании закона. По остальным менее значимым вопросам, государство должно лишь устанавливать основные регулирующие параметры и осуществлять функции координатора^[450].

Органический закон о финансировании Автономных сообществ 1980 г. закрепляет за регионами как налоговые, так и неналоговые виды бюджетных поступлений. Что касается полномочий в налоговой сфере Автономных сообществ, то согласно ст.2.6 и 9 упомянутого Закона, их ограничением выступают существование в той или иной сфере государственных и местных налоговых платежей. Ограниченность компетенций Автономных сообществ связана с тем, что правовое регулирование большей части объектов налогообложения входит в компетенцию государства. Несмотря на данные ограничения, Автономные сообщества в рамках своих полномочий обладают компетенцией в получении доходов от собственных налоговых платежей и требования их уплаты.

Доходную часть бюджетов Автономных сообществ составляют:

а) частично или полностью переданные налоговые платежи. С 2002 г. полномочия в отношении данного источника доходов постепенно расширяются. Так, в отношении подоходного налога Автономные сообщества могут регулировать тарифы и некоторые вычеты; в отношении налога на имущество - необлагаемый налогом минимум, тарифы, вычеты и льготы; по налогу на наследование и дарение - вычеты, тарифы, льготы и некоторые вопросы, затрагивающие регулирование и отмену; в отношении налога на передачу имущества и правового оформление документов - определенные ставки налогообложения, вычеты, льготы и некоторые вопросы, затрагивающие регулирование и отмену; в отношении налога на игорный бизнес могут регулироваться практически все существенные элементы юридического состава налога: освобождения и льготы, налоговая база, налоговые ставки, порядок взимания и контроля за сбором;

б) государственное финансирование путем создания специализированных фондов или иных законодательно установленных механизмов^[451];

в) бюджетные ассигнования, трансферты из Межтерриториального компенсационного фонда;

Ст.2 Общего налогового закона от 2003 г.

Автономные сообщества широко воспользовались своими полномочиями по созданию и регулированию собственных налогов (см. Приложение 2 наст. работы). Последним в этом отношении Автономным сообществом было Автономное сообщество Кастилья-и-Леон, когда, последовав за другими регионами, ввело в 2012 г. собственные обязательные платежи. В то же время следует отметить, что общая доходность от данных налогов значительно ниже,

458

чем от переданных или разделенных с государством .

До 31 декабря 1996 г. общий режим «переданных налогов» от государства Автономным сообществам во исполнение ст.157 Конституции и в соответствии с требованиями Органического закона о финансировании Автономных сообществ от 1980 г.^[455] характеризовался следующим: а) данные обязательные платежи формировались как государственные, их установление и регулирование принадлежало государству; б) среди налогов, которые могли подлежать цессии, полностью или частично (в зависимости от объекта налогообложения) могли быть лишь: налог на имущество, на наследование и дарение, на передачу имущества и правовое оформление документов, общее налогообложение розничных продаж, специальные налоги на потребление и налоги на азартные игры; в) государство не только было уполномочено устанавливать и регулировать налог, но и обладало полномочиями по регулированию, отмене, взиманию, контролю и проверке собранных налогов.

Некоторые из упомянутых характеристик, выделенных профессором Х.И. Рубио де Уркия^[456], были существенно изменены после вступления в силу Органического Закона по частичному изменению Органического Закона о финансировании Автономных сообществ от 27 декабря 1996 г.^[457] и Закона 1996 г. о передаче налоговых платежей от Г осударства Автономным сообществам от 30 декабря 1996 г.^[458]

В новой модели финансирования автономий был взят курс на соответствие «принципу солидарной налоговой ответственности и территориальной подчиненности», согласно которому Автономные сообщества должны были возложить на себя долю ответственности по финансированию собственных бюджетных расходов. Это повлекло увеличение числа переданных обязательных платежей на региональный уровень (НДС, специальные налоги).

Рассматривая хронологический порядок установления собственных налогов Автономными сообществами, следует начать с введения налогов в отношении азартных игр. Затем стали устанавливаться налоги на недоиспользованные земельные участки, целью которых было побудить производственное использование городских земель и угодий (оптимальное использование поощрялось налогообложением по нулевой ставке). Третья волна собственного налогообложения Автономных сообществ охватила налоги на пользование водой, тарифы которых были обычно разделены в зависимости от ее целей (для домашнего /промышленного использования). Четвертой и довольно успешной в последнее время областью налогообложения явились экологические налоги (речь идет о налогообложении атмосферного загрязнения, выбросов в море либо реки, скапливаемый мусор в водосливах, продажа пластиковых пакетов).

Некоторыми Автономными сообществами был введен ряд собственных налогов, как, к примеру, налоги на большие коммерческие объекты, на туристическую инфраструктуру, на депозиты кредитных организаций и др. Тенденция введения данных налогов среди Автономных сообществ постоянно

463

расширяется .

Введение некоторыми регионами налогов на большие коммерческие площади, в силу того экологического урона, который они причиняют местности вследствие большого скопления транспортных средств на данных территориях, было впервые осуществлено в Автономном сообществе Наварра в 2001 г. Сначала данное решение было опротестовано в Конституционном Суде, но затем последний, после зятяжного периода рассмотрения дела (более 10 лет), разрешил установление данного налога^{[459] [460]}. Аналогичные затянувшиеся решения

Конституционный Суд вынес в отношении собственных налогов на большие коммерческие объекты Автономных сообществ Каталония и Астурия^[461]. Причину изменения позиции Суда исследователи видят в более «щедром» режиме по отношению к пополнениям собственных бюджетов регионов за счет налоговых источников после реформы Органического закона о финансировании Автономных сообществ в 2009 г.^[462], способствовавшей разрешению судебных тяжб, которые традиционно сопровождали данную сферу налогообложения. Взимание данного налога было направлено на расширение розничных продаж и установление программ по защите окружающей среды.

В большинстве случаев организации, в обязанности которых входит благоустройство территорий, либо занимающихся пожаротушением, освобождаются от уплаты налога на водоснабжение. Некоторые Автономные сообщества освободили от уплаты данного налога жилые дома, так как вода считается «базовым товаром потребления», в то время как в других Автономных сообществах стала применяться прогрессивная шкала налогообложения при использовании воды в целях более бережного отношения к воде среди населения. Некоторые Автономные сообщества посчитали необходимым облагать налогом недоиспользованные земли.

Каталония с 1997 г. взимает налог, направленный на защиту гражданского населения, т.е. налог, который должны платить с тех объектов, которые могут представлять потенциальную угрозу населению и должны быть обеспечены соответствующими планами гражданской защиты, как, например, аэропорты или электростанции. Каталония также учредила в 2012 г. налог на проживание в туристических местах, перенимая опыт других Автономных сообществ, которые взимали «экосборы», что в свое время было признано неконституционным^[463].

На исторических форальных территориях - Стране Басков и Наварре, где вводятся налоги, отличающиеся от тех, что взимаются на территории Автономных сообществ общего режима, также взимается налог на воду и на очистку сточных вод^{[464] [465]}. Эстремадура остается единственным Автономным сообществом, облагающим налогом охотничьи угодья в зависимости от вида

469

охоты и от площади территории, где она осуществляется .

Интерес представляет такой налог, как налог на депозиты кредитных организаций. Речь идет об обязательном платеже, который взимают банки, в зависимости от общего объема осуществляемых вкладов на территории Автономных сообществ. Льготы применяются к тем организациям, чьи центральные офисы находятся на территории региона, где взимается налог. Так, в отношении налога на депозиты кредитных организаций Автономного сообщества Эстремадура, Конституционный Суд в Решении от 14 ноября 2012 г.^[466] признал его силу, заявив, что он «не перекликается» ни с государственным НДС, ни местным налогом на экономическую деятельность, а также не нарушает принцип территориальности обязательных платежей. В силу данного решения другие Автономные сообщества, такие, как Андалусия, Канарские острова, а чуть позже Каталония и Астурия также решили установить данный налог в пределах своих юрисдикций. На это центральное правительство отреагировало отрицательно, и решило ввести практически идентичный налог на всей национальной территории, что вызвало коллизию в налогообложении. Судебные споры по данному вопросу стали интенсифицироваться (как со стороны государства, так и со стороны Автономных сообществ) . В ожидании Решения Конституционного Суда по данному вопросу, Ф.Х. Дельгадо Ривера писал «разрешение данного спора, которое предполагается в более далеком будущем, свидетельствует о существующей в Испании низкой институциональной благонадежности в такой чувствительной сфере, как налоги»^{[467] [468]}.

В 2015 г. Конституционный Суд вынес решение по иску Автономного сообщества Каталония в отношении введенного налога на кредитные операции со стороны государства и постановил^[469], что в соответствии со ст.133.1 и 157.3 Конституции государство может не только регулировать собственные обязательные платежи, но и определять «общие рамки всей налоговой системы и разграничение финансовых полномочий Автономных сообществ и государства». Таким образом, Конституционный Суд в своем решении подтвердил возможность государства создавать подобный налог, ссылаясь на нормы Органического закона о финансировании Автономных сообществ, («отдающего предпочтение» установлению данного налога на государственном уровне), а также ст.149.1.14а, в соответствии с которой государство вправе ограничивать компетенцию Автономных сообществ в установлении новых налоговых платежей, если основной целью государства является координация и гармонизация государственной налоговой системы с налоговыми системами Автономных сообществ». Суд отверг претензии Каталонии в отношении того, что тем самым нарушается принцип региональной финансовой автономии, постановив, что создание нового налога возможно на государственном уровне, в силу заявленной цели - гармонизация данной сферы налогообложения.

Показательным представляется тот факт, что после выборов в Автономном сообществе Каталония 25 ноября 2012 г. рамочный документ достигнутого соглашения Каталонии с государством включал создание таких новых собственных региональных налогов, как налог на банковские депозиты, выбросы загрязняющих газов, производство ядерных отходов, транспортировку товаров наземным транспортом, прохладительные напитки с избыточной концентрацией сахара, на пустующие жилища. Все это свидетельствует о том, насколько подвижна и изменчива система собственных налогов Автономных сообществ^{[470] [471]} в зависимости от политической конъюнктуры в государстве.

Активное обсуждение в Испании вызвало введение каталонскими властями налога на напитки и другие продукты с высоким содержанием сахара . Несмотря на то что данный налог, по заявлениям каталонских властей, имел целью сдерживания населения от чрезмерного потребления сахара и сокращения его использования в соответствии с рекомендациями ВОЗ, эксперты предполагают, что истинной целью установления налога явилось стремление каталонскими властями предварить введение подобного налога на общегосударственном уровне (его изначально планирующееся принятие государством было отложено по политическим причинам). Дело в том, что Автономному сообществу, которому приходится отказываться от учрежденного налога на своей территории, положена компенсация со стороны государства. О введении подобного налога на своей территории задумываются на Канарских островах, в то время как против него выступают в Автономном сообществе Кастилья-и-Леон, специализрующимя на производстве сахара (и опасающемся, что в силу принятия новых мер местные производители будут стараться закупать данный продукт на более дешевых рынках, в частности в Латинской Америке) и Мадриде, где по политическим причинам правящая партия регионального парламента не желает вводить новые налоги, ссылаясь на обязательства перед избирателями.

Среди налогов, которые, по всей видимости, в перспективе займут важное место в качестве источников доходов региональных бюджетов - экологические. В начале февраля 2017 г. Европейская комиссия отрицательно охарактеризовала то, что многие из подобных обязательных платежей в Испании «принимаются и применяются на региональном или даже на местном уровне, при высоком разбросе нормативных положений и подходов к их регулированию и взиманию»^[472]. По мнению С.Лаго Пеньяса, в рамках экологического налогообложения было бы целесообразным, чтобы «свободное установление на каждой территории экологических налогов основывалась на совместно разработанном государственными и региональными налоговыми администрациями перечне объектов, которые могли бы подлежать

налогообложению. Это позволило бы избежать ситуаций с юридической неуверенностью по установлению регионами собственных налогов, а также способствовало бы поиску формул совместного регулирования данной сферы налогообложения»^{[473] [474].}

Согласно ст.10.1 и ст.11 Органического закона о финансировании Автономных сообществ 1980 г. , закрепляющих возможность цессии государственных налогов, Автономным сообществам могут быть переданы: подоходный налог (частично, максимальный лимит передачи - 50%); налог на личное состояние; налог на наследование и дарение; налог на имущественные передачи и правовое оформление документов; НДС (частично, максимальный лимит - 50% от его собираемости), специальные налоги на производство (частично: лимит 58%, за исключением налога на электричество и на углеводороды); налог на электричество; специальный налог на определенные транспортные средства. Для передачи налога необходимо выполнение двух условий: закрепление данного налога в Статуте автономии соответствующего региона и определение его общей структуры на основании принятия еще одного общегосударственного закона^[475], в соответствии с положениями Органического закона о финансировании Автономных сообществ 1980 г. (ст.10.2)^[476]. В 3-м переходном положении Закона устанавливается гарантия финансирования расходов на переданные полномочия, а также полномочия Совета по налоговой и финансовой политике для изучения, выработки и контроля используемых методов для подсчета требуемого субсидирования^{[477] [478] [479]}.

В этом отношении представляет интерес вынесенное Решение Конституционного Суда Испании от 10 апреля 2003 г. , в котором говорится, что Автономное сообщество Канарские о-ва некомпетентно в регулировании специального налога на определенные виды транспорта на своей территории: он не может рассматриваться ни в качестве налога, подпадающего под Особый экономический и налоговый режим Канарских о-вов, ни в качестве переданного обязательного платежа. Суд постановил, что «недостаточно при предоставлении Автономному сообществу возможности получать доход от сбора определенного налога характеризовать его в качестве окончательно «переданного», если при этом не выполняются в совокупности два требования: прямовыраженное закрепление данного положения в Статуте автономии и существование

483

специального закона, подтверждающего цессию .

К примеру, в ст.86.1 Статута автономии региона Кастилья-и-Леон в отношении всех переданных государственных налоговых платежей говорится: «1. Законодательные полномочия и компетенция по регулированию, отмене, взиманию и контролю за сбором налогов, переданных Автономному сообществу Кастилья-и-Леон, как и пересмотр изданных актов в отношении данных налогов, будут осуществляться в соответствии с положениями, установленными в Органическом законе^{[480] [481]}, предусмотренном ст.157.3 Конституции с учетом принципа сотрудничества, которое может устанавливаться с государственной администрацией в соответствии с законом, закрепляющим масштаб и условия

485

цессии» .

Относительно надбавок к государственным обязательным платежам^[482], следует отметить, что в соответствии с законодательством Автономные сообщества могут их устанавливать в отношении переданных налогов (налог на личное состояние, налог на недвижимость и налог на передачу имущества и правовое оформление документов)^[483] либо государственных непереданных налогов, которые облагают доход, либо имущество физических лиц, проживающихся/расположенных на территории данного Автономного сообщества^[484]. Дополнительные обременения регионов на государственные налоги не могут уменьшать доходность от них в государственную казну и не могут менять природу или структуру данных налогов (ст. 12 Органического закона о финансировании Автономных сообществ).

Установление и регулирование данных обременений относится к компетенции Автономных сообществ^[485], но рассмотрение спорных вопросов

осуществляется на государственном уровне. В равной степени это относится к

490

компетенции судов по экономическим вопросам .

Регионам могут быть переданы полномочия, находящиеся в ведении государственных финансовых и налоговых органов. В таком случае они действуют в качестве уполномоченных со стороны государства субъектов по взиманию государственных налогов. После последнего реформирования Органического закона о финансировании Автономных сообществ^{[486] [487]} полномочия последних были расширены в части регулирования определенных аспектов переданных налогов. В частности, полномочия по осуществлению надзорной функции, но с обязательным условием сотрудничества с государственной администрацией.

В своем последнем итоговом докладе Комиссия экспертов по пересмотру модели финансирования Автономных сообществ 2017 г.^[488], созданная правительством Испании с целью урегулирования противоречий в фискальной сфере и реформирования испанской налоговой системы и ее оптимизации^[489], выступила c рядом предложений в отношении переданных на региональный уровень обязательных платежей, а именно: а) гармонизировать налогооблагаемую базу и необлагаемый налогом минимум полностью или частично переданных налогов, ограничивая законодательные полномочия регионов определением размеров налоговых ставок или налоговых льгот; б) актуализировать нормативные положения, касающиеся налогов с имущества, устанавливая, помимо прочего, максимальные и минимальные ставки; в) создать единообразный механизм правил по оценке активов таким образом, чтобы установленные критерии, в частности, касающиеся недвижимости, были одинаковыми для разных видов налогов; г) предоставить Автономным сообществам возможность устанавливать региональные ставки НДС и специальных налогов, которые должны регулироваться отдельно от государственных ставок; д) разделять в отчетных налоговых документах и декларациях государственные и региональные ставки совместно регулируемых налогов для обеспечения большей транспарентности сложившейся системы налогообложения.

В представленном докладе также содержится предложение сохранить систему разделенных ставок подоходного налога между государством и регионами^[490]. Рекомендовано предоставить Автономным сообществам полномочия по законодательному регулированию переданной им части НДС и специальных налогов совместно с государством, что предоставит регионам дополнительные бюджетные ресурсы, а совместное регулирование позволит гармонизировать существующие налоговые ставки.

Представляется полезной еще одна рекомендация Комиссии экспертов: для сокращения количества споров в сфере регулирования собственных налоговых платежей Автономным сообществам предлагается установить механизм предварительного обсуждения по их введению с центральными властями.

Что касается экологических налогов, то с целью избежания возможных коллизий между региональным налогообложением и государственными налогами, рекомендовано принятие рамочного закона, регулирующего элементы юридического состава налога и определяющего полномочия в зависимости от объекта налогообложения. Предложено сохранить налог на личное состояние^[491], где государство должно регулировать единообразную налоговую базу и необлагаемый доходом минимум на всей территории, а полномочия Автономных сообществ ограничились бы установлением ставок налогов и льгот, связанных с личными или семейными обстоятельствами налогоплательщика.

Возникновение конфликтов при разграничении компетенций между Центром и регионами - неизбежно. В Испании в качестве административной инстанции, занимающейся разрешением налоговых споров Органический закон о финансировании Автономных сообществ в ст.23 закрепил создание специальной Арбитражной комиссии (Junta Arbitraria), чьи «полномочия направлены на разрешение конфликтов, которые могут возникать по вопросам разграничения компетенций в финансовой сфере или в области разграничения предметов ведения между органами центральной власти и Автономных сообществ по поводу регулирования, контроля, взимания налогов как следствие территориального применения норм и соглашений о передачи государством налогов Автономным сообществам».

Ст.155 Конституции закрепляет механизмы оказания давления на Автономные сообщества в случае невыполнения ими своих конституционных или законодательных обязательств либо если Автономные сообщества своими действиями наносят существенный ущерб общегосударственным интересам. В данном случае правительство уведомляет об этом председателя правительства Автономного сообщества, в случае неполучения ответа, с согласия абсолютного большинства Сената принимает необходимые меры для выполнения регионом указанных обязательств в принудительном порядке.

Нередко возникают споры между органами государственной и региональными властями в отношении территориальной принадлежности налогов и возможного «совпадения» регулируемых объектов налогообложения.

Показательным представляются в этом отношении Решение № 37 от 26 марта 1987 г. Конституционного Суда Испании^[492], в котором Суд разграничил такие понятия как налогооблагаемая материя или (materia imponible) и объект налогообложения (hecho imponible). Согласно испанскому юристу, Ф. Дельгадо Ривера, «если первая категория является скорее экономической и означает любой источник богатства, дохода или другой элемент экономической деятельности, который законодатель решает охватить посредством налогообложения, то объект налогообложения - это правовая концепция, с которой закон в каждом случае связывает возникновение налогового обязательства и по которому установлен определенный обязательный платеж». Таким образом, согласно Решению Конституционного Суда, возможно совпадение государственных и региональных налогов в отношении одной и той же «налогооблагаемой материи», что, в свою очередь, недопустимо в отношении одно и того же объекта налогообложения. Данное решение Суда предоставило Автономным сообществам определенное «поле для маневра» при введении собственных налогов, которое на практике все же оказался достаточно ограниченным. Причиной тому было то, что государство слишком «ревностно» стало относиться к «покушениям на свое налоговое пространство», прибегая систематически к подаче в суд исков о некомпетентности Автономных сообществ в введении того или иного налога^[493]. По мнению профессора Р. Кальво Ортега, разрешаться ситуация о «двойном налогообложении» может посредством охвата более широкого вида налога (государственным) меньшего по уровню (региональных)»^[494].

Что касается двойного налогообложения региональных и местных налогов, то изначально Автономным сообществам позволялось устанавливать налоги в отношении налоговой «материи», закрепленной за местными органами власти, если для этого было явно выраженное закрепление в местных нормативноправовых актах, а также если Автономными сообществами были предусмотрены соответствующие меры компенсации в пользу местных органов власти в случае бюджетных потерь последними^[495].

Органический закон №3 от 2009 г. об изменении Органического закона о финансировании Автономных сообществ^[496], целью принятия которого было расширение налоговой автономии регионов и сокращения налоговых споров в этой сфере, закрепил за регионами возможность подвергать налогообложению определенные «материи», закрепленные за местными органами, запрещая лишь обложение налогом одного и того же объекта^{[497] [498].}

В силу многочисленных судебных споров, возникающих при разграничении компетенций в налоговой сфере в Испании, юристы в своем большинстве сходятся во мнении относительно нехватки в Испании механизмов политикоинституциональной координации, которые позволили бы запустить процесс обсуждения новой модели регионального финансирования и ее последующего развития . Возможно, активное участие в данном процессе верхней палаты парламента (Сената), остро критикуемого испанским обществом за фактическое копирование полномочий нижней палаты, могло бы содействовать в решении столь актуальных в Испании проблем^[499], как оптимизация политикотерриториального устройства государства, системы его финансирования, а также более четкого закрепления основных вопросов налогового федерализма. Испанскими специалистами отмечается насущная необходимость создания эффективной площадки, где Автономные сообщества могли бы напрямую участвовать в принятии решений, касающихся их полномочий в налоговой сфере (на примере Сената в Г ермании). Как отмечает специалист испанской налоговой системы Н.Бош, «кроме Совета по налоговой и финансовой политике, в Испании более нет органов, которые бы имели достаточный вес для того, чтобы примирить государственно-территориальные интересы в налоговой сфере»^[500].

Среди специальных законодательных актов, регулирующих местное налогообложение Испании, следует выделить Закон № 39 от 28 декабря 1988 г.^[501] «О регулировании финансов, находящихся в ведении местных органов власти». Хотя данный нормативно-правовой акт не является достаточно детализированным, он закрепляет структуру местных платежей. Впоследствии каждый муниципальный орган вправе принимать налоговые ордонансы, в которых устанавливаются налоговые ставки и коэффициенты (в пределах, установленных государственными нормами), и в которых закрепляются сборы за предоставление определенных услуг, обозначается применение различных _льгот^{[502] [503]}_.

В статье 2 Закона закреплены следующие виды доходов местных органов

507

власти : доходы от собственного имущества и иные доходы частноправового характера; собственные обязательные платежи, разделенные на сборы, специальные сборы (взносы) , налоги и надбавки к налогам Автономных сообществ; участие в налоговых платежах государства и Автономных сообществ; субсидии; доходы, полученные в счет взимания государственных пошлин; взимание штрафов; доходы от кредитных операций; другие сборы за использование общественных служб^{[504] [505]}.

Хотя в качестве источников доходов местных бюджетов сборы и специальные сборы (взносы) играют гораздо большую роль, чем на государственном или региональном уровнях, все же налоги являются основными источниками бюджетов муниципальной системы. На собственные местные налоги приходится более 50% от общего дохода муниципалитетов. Еще одним важным источником финансирования муниципальных услуг (освещение, снабжение питьевой водой, сбор отходов, парки, полиция и др.) являются безусловные трансферты, передаваемые напрямую от центральных правительств (сумма финансирования зависит от различных критериев, среди которых - масштаб города, количество населения и др.)^[506].

Согласно вышеупомянутому Закону 1988 (ст. 38) надбавки к налогам могут быть установлены на собственные налоги соответствующего Автономного сообщества в случаях, прямо предусмотренных в законах, принятых на региональном уровне^{[507] [508] [509]}. К примеру, муниципальные органы власти наделены полномочиями по установлению надбавок к налогу на экономическую деятельность в том случае, если они будут взиматься с тех же налогоплательщиков и в случаях, когда это закреплено в нормативно-правовом акте, регулирующим данный налог. Также данная надбавка будет заключаться в едином проценте, не превышающем 40% от минимальной ставки налога.

Именно в отношении дискреционных налоговых платежей проявляется налоговая самостоятельность местных органов власти, так как они сами принимают решение о необходимости их взимания. Учитывая ограниченность собственных налоговых ресурсов, муниципальные образования предпочитают их

512

взимать . Местные органы могут передавать данные функции регулирования

513

территориальным единицам, на которые они подразделяются .

Интерес представляет следующая норма испанского законодательства: в целях обеспечения гарантированной Конституцией местной автономии, в случае несогласия местными органами власти с порядком разграничения компетенций в налоговой сфере, им предоставляется возможность высказаться против принятых государством или Автономными сообществами соответствующих законодательных норм^[510]. Реализовать данное право они могут посредством процедуры, именуемой «споры, направленные на защиту муниципальной самостоятельности»^[511].

Среди испанских специалистов существует мнение, что созданная система налогообложения, при которой государство само определяет местную налоговую систему, а также объем средств, предаваемых местным органам управления без непосредственного участия последних в данном процессе, напрямую затрагивающим их интересы, представляется достаточно серьезным изъяном всей системы в целом. Так, М. Портильо Наварро считает, что этот факт является «главной причиной ограничения самостоятельности и независимости местных органов власти. Поскольку администрация муниципалитетов не обладает механизмами управления, которые позволили бы оптимизировать процесс сбора налогов, установленная в Испании система финансирования местного самоуправления не обладает достаточной гибкостью. В сложившейся системе налогоплательщики не идентифицируют местные финансовые органы в качестве органа-сборщика налогов, а признают такие полномочия только за государственными органами» ^[512].

Профессор C. Лаго Пеньяс считает, что система местного самоуправления в Испании переживает на сегодняшний день кризис, прежде всего финансовый. Хотя в период демократии муниципалитеты находились в кризисном состоянии практически всегда, за исключением конца XX в. - начала XXI в., когда они стали получать «сверхприбыль» по причине строительного бума. Реформирование местного самоуправления, предполагающее наделение муниципалитетов большими полномочиями наряду с возложением на них большей ответственности, - по его мнению, - одна из насущных задач страны. Испанский юрист уверен, что на муниципальном уровне не хватает «реформаторского пульса», «так как сегодняшние законодательные нормы остаются теми, что были продиктованы в 80-е гг. прошлого века, и подвергались лишь минимальному пересмотру» .

Среди испанских финансистов и юристов высказываются мнения о целесообразности в рамках очередного реформирования налоговой системы расширить налоговые возможности местных органов власти путем принятия англосаксонской системы налогообложения объектов недвижимости, что включало бы, в частности, пересмотр кадастровой базы объектов недвижимости. Во-вторых, предлагается (по аналогии со странами Северной Европы) ввести дополнительный сбор при взимании подоходного налога, что также может стать источником доходов для местных органов власти. В-третьих, представляется возможной передача в ведение местных властей сбора налога на экономическую деятельность (по аналогии с Италией и Францией).

Есть и другие точки зрения. Несмотря на критику недостаточной компетенции местных органов власти, М.А.Мартинес Лаго отмечает, что «муниципалитеты в Испании управляют 60% своих доходов. Это предоставляет местным администрациям достаточно широкие полномочия для реализации своих компетенций, а с другой стороны накладывает на них повышенную ответственность». Позитивным аспектом нынешней организации муниципального финансирования М.А.Мартинес Лаго считает принятие решений на государственном уровне в отношении порядка рационализации распределения ресурсов между бюджетами различных уровней для адаптации к конъюнктурным обстоятельствам .

В 2017 г. одновременно с Комиссией экспертов по пересмотру модели финансирования Автономных сообществ была создана другая Комиссия по разработке основ реформирования местного налогообложения^{[513] [514] [515]}. Она представила доклад, где отмечалось, что структура и эволюция муниципальной финансово-бюджетной системы в Испании является чрезмерно сложной из-за существующего асимметричного разнообразия испанских провинций и составляющих их муниципалитетов . Доля доходов местных бюджетов в структуре ВВП страны значительно меньше, нежели в других государствах ЕС . При этом налоговые поступления составляют преобладающую часть доходов местных бюджетов (52,9% по сравнению со средневропейским значением - 38,1%), основными из которых являются доходы от налога на собственность, что позволяет местным органам власти иметь большую налоговую автономию. В качестве позитивной стороны в представленном Докладе отмечается, что благодаря соблюдению на местном уровне бюджетной дисциплины за последние годы наблюдается профицит местных бюджетов (7 млрд. евро за 2016 г.) и меньший уровень кредитной задолженности. В то же время Комиссией были отмечены проблемы в обеспечении устойчивости бюджетной стабильности более чем у 800 испанских муниципалитетов (в основном небольших по численности населения), а также случаи нецелевого расходования бюджетных средств. В выводах Комиссии содержится требование по пересмотру ключевых аспектов финансирования местных органов власти и гарантирования финансовой достаточности местных бюджетов в координации с местными представительными органами власти, хорошо знакомыми с потребностями проживающего на их территории населения. Комиссия также отмечает необходимость гарантии стабильности поступления ресурсов в местные бюджеты, создание справедливой, эффективной и транспарентной системы налогообложения, которая в сочетании с механизмом субвенций дополняла бы бюджетные поступления от собственных источников доходов. Комитет предлагает упорядочить систему муниципалитетов ^{[516] [517] и разделить их на три вида: 1) муниципалитеты, пользующиеся большей автономией и насчитывающие более 20 тыс. чел.; 2) небольшие по численности населения муниципалитеты, насчитывающие менее 20 тыс. чел.; 3) муниципалитеты Мадрида и Барселоны, финансирование которых должно регулироваться отдельно и закрепляться в их собственных Уставах муниципальной автономии (Cartas de Autonomia Local).}

Исследовав основные аспекты налоговой системы и распределения налоговых компетенций среди территориальных образований различных уровней власти Испании, можно сделать вывод, что это государство представляет собой пример модели кооперативного или интеграционного (в отличие от конкурентного) налогового федерализма, который характеризуется участием всех уровней власти в разделении налоговых полномочий и совместном распределении доходов между ними. С другой стороны, его признаком является также невысокая степень автономности субъектов и значительное участие государства в управлении региональными финансами.

Расширение налоговых полномочий региональных и местных уровней власти и повышение в них налоговой нагрузки, как представляется, должно осуществляться в тесной координации всех участников налогового процесса и сопровождаться усилением контроля со стороны государства за выполнением данных мер. В то же время очевидной становится целесообразность на основе оптимизации системы разграничения налоговых полномочий и налоговых доходов, стимулировать органы власти разных уровней, создавать условия для формирования собственных источников доходов и проводить ответственную финансовую политику в интересах населения.

370

371

372

373