ВИСНОВКИ

У результаті проведеного дослідження питань процесуальних режимів у податковому процесі сформульовано ряд висновків, пропозицій і рекомендацій, спрямованих на перспективність наукового використання концепції «режим податкового процесу» з метою юридичного аналізу сутності податкового процесу, режиму податкового процесу в цілому та режимів окремих податкових процесуальних відносин.

Найбільш суттєвими результатами даного дисертаційного дослідження є наступні:

1. Податковий процес загалом представляє собою неюрисдикційний процес спрямований на реалізацію процесуальної складової податкових правовідносин до складу якого входять процедури загальної і особливої частини, що забезпечують реалізацію даного процесу. При цьому інституційно податковий процес є відокремленим від інших процесів (таких як бюджетний, адміністративний тощо) і спрямований на регулювання саме податково-процесуальних відносин. Разом з цим, він може входити в якості однієї зі складових до фінансового процесу, на правах самостійного процесуального інституту регулювання податково-процесуальних відносин.

2. Податковий процес слід розглядати у «розширеному» його тлумаченні, як діяльність уповноважених компетентних суб’єктів, яких законом наділено владними повноваженнями, що закріплені у нормах податкового процесу (процесуальній частині податкового права), що забезпечує реалізацію податкових матеріальних норм та сприяє реалізації прав і обов’язків суб’єктів податкових правовідносин;

Податковий процес є видом юридичного процесу, проте має відмінності від інших «класичних» (кримінального, цивільного, адміністративного) процесів. Головною особливістю є те, що в податковому процесі не є обов’язковим здійснення всіх процедур, адже у визначених законом випадках, діяльність уповноваженого суб’єкта може обмежуватися лише окремими з них. Податковий процес має характерно виражену зовнішню спрямованість, що полягає в тому, що податкові органи, на яких законом покладено здійснення податкового контролю та платники податків не є підпорядкованими суб’єктами по відношенню один до одного, а взаємодіють лише в межах необхідних для проведення контрольних заходів з питань виконання податкового обов’язку та подання податкової звітності.

3. Складовими частинами податкового процесу є податкові процедури які врегульовані податково-процесуальними нормами, що виникають у процесі реалізації суб’єктами податкового права своїх прав та обов’язків, а сам податковий процес як би формується із сукупності податкових процедур, які являються його складовими частинами та є невід’ємними компонентами податково-процесуальних відносин. В податковому процесі також наявні окремі податкові процедури. Мова йде про податкові процедури стосовно окремих податкових платежів, які являють собою окремі податково-процедурні комплекси щодо конкретних дій платників податку чи податкових органів з приводу того чи іншого податкового платежу та можуть використовуватися вибірково залежно від потреб податково-процесуальних правовідносин.

4. Процесуальний податковий режим є системою юридичних засобів і заходів, що функціонує в межах податкового процесу як сукупності податкових процедур і підгалузі податкового права, існує лише в межах податкових процесуальних правовідносин; представляє собою взаємопов’язану сукупність способів і засобів, за допомогою яких здійснюється вплив на податкові процесуальні правовідносини вцілому та окремі процедури, зокрема, і через них на учасників податкових правовідносин для забезпечення чіткості і законності функціонування процесуального аспекту податкової системи; є постійною, об’єктивною та безперервно існуючою системою юридичного впливу на податкові відносини всередині держави. При прийнятті за основу визначення податкового процесу у його «широкому» розумінні ми розширюємо коло процедур, які належать до податкового процесу, а також, відповідно, і кількість окремих процесуальних режимів.

5. Режим податкового процесу відображає організаційні відносини, що складається у сфері оподаткування, що виражаються у податкових процедурах, та спрямований на забезпечення належного адміністрування і справляння податків і зборів. У податковому процесі діє власний відокремлений податковий процесуальний режим, що є його невіддільною частиною, яка є системою принципів його існування, їх гарантій, а також засобів і способів його втілення.

Складовими елементами податкового процесуального режиму є його принципи, основні засоби, заходи та способи, за допомогою яких втілюється окремий режим та гарантії їх забезпечення. Процесуальний режим є тісно пов’язаним з галузевим методом правового регулювання. Для податкового права характерний фінансово-правовий метод правового регулювання, що характеризується високим рівнем імперативності. Цілком природно, що податково-процесуальний режим також характеризується безумовністю, категоричністю та без альтернативністю, яка, втім не є абсолютною.

Поділ режиму податкового процесу має відбуватися загалом на два види податкових процесуальних режимів – загального та особливого режиму.

6. Загальний процесуальний податковий режим вміщує загальні положення, процедури податкової реєстрації та податкового обліку, виконання податкового обов’язку, подання податкової звітності, податкового контролю, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів, відповідальності за порушення податкового законодавства, застосування міжнародних договорів і міжнародна співпраця у сфері погашення податкового боргу.

Податкова реєстрація є хронологічно першим етапом податкових правовідносин і полягає у здійсненні активних дій платником податку і є податковим обов’язком платника податку, щодо якого не допускається альтернативності у виборі його здійснення, адже саме з реєстрацією суб’єкт права набуває своєї дієздатності саме як суб’єкт господарювання.

Аналізуючи податковий облік в системі принципів податкових процесуальних режимів, вбачається його подібність до режиму податкової реєстрації, тобто, має особливості щодо доступу до інформації окремих суб’єктів.

В режимі податкового контролю існує одночасно застосування імперативного та диспозитивного методу регулювання, оскільки допускається альтернативність вибору виду перевірки та добровільне надання платником необхідних для перевірки даних.

Застосування фінансових санкцій є імперативним елементом податкових правовідносин, оскільки контролюючий орган також зобов’язаний покарати винного у разі виявлення правопорушення. Єдиним елементом диспозитивності у цих правовідносинах є розсуд суб’єкта, що накладає стягнення стосовно вибору розміру та виду стягнення, якщо не допускається відповідною санкцією, в межах якої призначається покарання.

Процесуальний режим міжнародної співпраці необхідний для податкового контролю за діяльністю платників податків, що здійснюють її одночасно як в Україні, так і за її межами. В цьому контексті є дві основні мети, на реалізацію яких направлені зусилля контролюючих органів: по-перше, це уникнення подвійного оподаткування, по-друге, це недопущення уникнення ухилення від оподаткування за допомогою офшорів та інших способів тощо.

7. Особливі процесуальні режими податкового процесу є вторинними за своєю суттю та можуть передбачати додаткові пільги, заборони, обмеження або зобов’язання. Звертаючи увагу на сутність особливих податкових процесуальних режимів, основною ознакою щодо них слід визнати їх динамічність.

Ознака динамічності, має визначальне значення у податкових процесуальних відносинах, так як відображає еволюційність та поступовість розвитку галузі податкового права взагалі. динамічність проявляється в тому, що задля покращення та оптимізації податкового процесу законодавець часто вдається до диверсифікації підходів до адміністрування того чи іншого податку чи збору. Оскільки вказані ситуації існують з об’єктивних причин, та пов’язані з вирішенням нагальних проблем у податковій системі держави, то при їх вирішенні (або, наприклад, оптимізації системи адміністрування в цілому, тобто зміни загального процесуального податкового режиму) може відпадати необхідність у подальшому існуванні норм податкового права, які уособлювали особливі процесуальні податкові режими.

Особливий процесуальний податковий режим – це податковий режим, що спрямований на встановлення режимних вимог шляхом використання принципів, засобів, способів, гарантій загального податково-процесуального режиму з доповненням їх власними, в разі необхідності, для податково-процесуальних відносин, що стосуються окремих податкових платежів і виступають основою для їх процесуально-процедурного регулювання, з особливостями зумовленими тими чи іншими податковими платежами до яких вони стосуються, при цьому не охоплюючи всіх процесуальних аспектів виконання податкового обов’язку загалом та вміщуючи процедури не властиві загальному процесуальному режиму.

Існування особливих податкових процесуальних режимів зумовлене необхідністю законодавця оптимізувати податковий процес з огляду на багатоманітність платників податків та податкових платежів, що ними справляються; по-друге, вказані режими характеризуються своєю динамічністю, тобто виникають і зникають в залежності від розвитку податкової системи держави взагалі.

Відсутня паралельність у обсязі матеріальних і процесуальних режимів. Оскільки вказані режими мають різну за своєю природою мету та прояви у податкових правовідносинах, то доцільним буде поставити наголос на закріпленні терміну «особливі податкові процесуальні режими» («особливі процесуальні режими») задля розмежування спеціальних податкових режимів та особливих податкових процесуальних режимів у теорії податкового права.