ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы диссертационного исследования. Современное правовое регулирование экономических отношений характеризуется дифференцированным подходом к различным категориям хозяйствующих субъектов.

Указанные обстоятельства предопределяют направленность отечественного законодательства на закрепление широкого круга мер государственной поддержки и стимулирования субъектов малого предпринимательства: субсидирование целевых расходов за счет средств соответствующих бюджетов, повышение доступности заемных средств и государственных заказов, создание и развитие объектов инфраструктуры малого предпринимательства и т.д. Особая роль в системе данных мер принадлежит использованию налоговых инструментов.

Последние, обладая рядом преимуществ перед мерами прямой финансовой поддержки, носят производный от налоговых правоотношений характер. Налоговые правоотношения обладают высокой степенью конфликтности вследствие противоположной направленности интересов государства и налогоплательщиков при взимании налоговых платежей, что требует тщательного научного осмысления для выработки оптимального механизма налогообложения субъектов малого предпринимательства.

Правовые особенности налогообложения субъектов малого предпринимательства в настоящее время получили лишь частичное теоретическое обоснование (понятие налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства и соотношение его с понятием налоговой поддержки, определение субъекта малого предпринимательства для целей налогообложения и т.д.). Непрерывное изменение налогового законодательства и складывающаяся практика применения его налоговыми органами и арбитражными судами требуют дальнейшего научного анализа с целью разработки предложений по совершенствованию нормативной базы в области налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства.

Отсутствие в финансово-правовой науке разработанных теоретических положений о налоговом стимулировании субъектов малого предпринимательства неудовлетворительным образом сказывается на нормативной регламентации общественных отношений с участием субъектов этой группы предпринимателей.

Нормативные правовые акты всех уровней, закрепляющие меры налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства, нередко характеризуются отсутствием системности и коллизионностью. Указанные обстоятельства порождают многие разночтения и противоречия нормативных предписаний (различные критерии субъектов малого предпринимательства для целей налогового стимулирования в рамках разных режимов налогообложения, необоснованно сложные процедуры реализации налоговых норм и т.д), что негативно сказывается на практике правоприменения в данной области, и в равной степени в сфере защиты нарушенных прав налогоплательщиков-субъектов малого предпринимательства.

Необходимость выработки современного единообразного подхода к нормативной регламентации налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства и последующей его реализации в рамках эффективной налоговой политики предопределила выбор темы диссертационного исследования и его актуальность в теоретическом и прикладном аспектах.

Степень научной разработанности темы исследования.

На современном этапе развития теории права и науки налогового права были рассмотрены и подвергнуты научному анализу некоторые вопросы налогового стимулирования, в том числе субъектов малого предпринимательства.

Формированию научных основ стимулирования в праве посвящены работы А.В. Малько, в которых детально рассмотрены понятие, виды и функции правовых стимулов с точки зрения информационно-психологического аспекта действия права, а также с учетом взаимосвязи стимулов и ограничений. В трудах

С.В. Мирошник отражены научные взгляды автора на правовой стимул с позиции разграничения права и закона и на структуру правового стимула во взаимосвязи с конструкцией нормы права.

Понятие и виды финансово-правовых стимулов раскрываются в работах Н.В. Девятых. Специальный научный анализ элементов и механизма налогового стимулирования был произведен Н.Н. Лайченковой. Правовым стимулам в налоговом праве также посвящены работы А.В. Пономарева.

Некоторые вопросы налогообложения субъектов малого предпринимательства затрагивались В.Е. Кирилиной, Л.Е. Манюковым, С.С. Фомичевым и И.В. Гавриловым.

Не умаляя значимости исследований указанных авторов, можно констатировать недостаточную полноту и глубину разработки темы налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства, особенно с учетом непрерывного изменения норм налогового законодательства.

Цель исследования заключается в выработке и обосновании теоретических положений относительно задач и методов налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства, а также в формировании предложений по внесению изменений и дополнений в законодательство федерального и регионального уровня, регламентирующее соответствующие отношения.

Для достижения указанной цели были поставлены следующие задачи:

- раскрыть механизм и задачи налогового стимулирования;

- определить признаки налогового стимула и сформулировать его понятие;

- провести историко-правовой анализ становления и развития законодательства о налогообложении субъектов малого предпринимательства;

- исследовать специфику правового статуса субъектов малого предпринимательства для целей налогового стимулирования;

- рассмотреть особенности существующего в настоящее время налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства в рамках общего режима налогообложения, а также при использовании налогоплательщиками специальных режимов налогообложения;

- разработать предложения по совершенствованию налогового законодательства в сфере правового стимулирования субъектов малого предпринимательства.

Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, складывающиеся в сфере налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства.

Предмет исследования составляют законодательство и иные нормативные правовые акты Российской Федерации в сфере регламентации правового статуса субъектов малого предпринимательства как налогоплательщиков и налогового стимулирования их деятельности, а также практика применения указанных актов государственными органами (Министерство финансов Российской Федерации, Федеральная налоговая служба, Конституционный Суд Российской Федерации, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации и нижестоящие арбитражные суды).

Методологическую основу исследования составляют общенаучные методы (описания, сравнения, анализа и синтеза, классификации), а также частнонаучные (формально-юридический, сравнительно-правовой, историкоправовой, метод конкретно-социологических исследований).

Теоретической основой исследования послужили работы ученых в области теории государства и права, финансового, налогового, гражданского и иных отраслей права.

Были изучены и проанализированы труды ученых конца XIX-начала XX вв. относительно пределов и способов влияния государства на предпринимательскую среду, а также основных принципов налогообложения: А.А. Исаева, В.А. Лебедева, П.В. Микеладзе, И.Х. Озерова, М.М. Сперанского, Н.И. Тургенева, И.Т. Тарасова, И.И. Янжула, и других.

При рассмотрении сущности и перспектив стимулирования в праве, в том числе налогового, автор уделял особое внимание работам С.С. Алексеева, В.М.

Баранова, М.В. Ведяхина, Н.А. Гущиной, Н.В. Девятых, И.В. Ершовой, Н.Н. Лайченковой, Е.Н. Лебедевой, О.В. Левина, А.В. Малько, С.В. Мирошник, И.С. Морозовой, В.С. Нерсесянца, В.И. Орлова, Н. Решетникова, К.Э. Торгана и других.

Значительное влияние на результаты диссертационного исследовании оказали также труды ученых-финансистов, таких как: П.В. Аникин, Е.М. Ашмарина, К.С. Бельский, Е.Л. Васянина, Д.В. Винницкий, М.М. Винокурова, А.В. Демин, О.В. Довгая, С.Б. Зангеева, С.В. Запольский, Р.Ф. Захарова, Ю.М. Ломоносов, Н.М. Казанцев, В.Е. Кирилина, О.Л. Козлова, А.И. Косолапова, Ю.А.

Экономический аспект категории малого предпринимательства обусловил обращение к работам ученых-экономистов: Н.Н. Беспамятных, Н.Н. Голик, Е.Ю. Жидкова, А.С. Пушина, В.А. Семеусова, С.Ю. Суменкова, Е.В. Шкребела и других.

Эмпирической основой исследования являются нормы законодательства федерального и регионального уровней в сфере налогообложения субъектов малого предпринимательства, указов Президента Российской Федерации, постановлений Правительства Российской Федерации и подзаконных актов иных органов исполнительной власти, нормативных актов представительных органов местного самоуправления, решений Конституционного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, а также нижестоящих арбитражных судов.

Эмпирическую базу работы составляют также практика деятельности Министерства финансов Российской Федерации, Федеральной налоговой службы и данные Федеральной службы государственной статистики.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в сформулированных и обоснованных научных выводах относительно сущности и задач налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства, правового статуса субъектов малого предпринимательства для этих целей, а также в выработанных предложениях по внесению изменений в действующее налоговое законодательство в части налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства.

Положения, выносимые на защиту:

1. Под налоговыми стимулами для целей исследования понимаются акцессорные средства правового воздействия, закрепленные в налоговой норме (совокупности норм) и побуждающие налогоплательщика к правомерному, социально значимому поведению как в рамках налогового правоотношения, так и в правоотношениях иного вида при осуществлении хозяйственной деятельности путем совершения активных действий.

2. Диссертант приходит к выводу о необходимости рассмотрения

налогового стимулирования в узком и широком смыслах.

общественных отношений с целью их развития за счет совершения налогоплательщиком инициативных и выгодных для него действий.

3. Содержанием налоговых стимулов является побуждение

налогоплательщика к совершению активных взаимовыгодных для него и общества в целом действий. Все формы налоговых стимулов подразделяются на два основных вида: нормативные (налоговые льготы, специальные налоговые режимы) и дискреционные (отсрочка, рассрочка, инвестиционный налоговый кредит) в зависимости от наличия или отсутствия возможностей для индивидуального регулирования во взаимоотношениях налогоплательщика и налогового органа. Специальные налоговые режимы отвечают основным признакам налоговых льгот, однако обладают более сложной юридической конструкцией и имеют исключительную значимость для налогового стимулирования субъектов предпринимательской деятельности, что в совокупности позволяет рассматривать их как самостоятельную форму налогового стимула.

4. Субъекты малого предпринимательства должны обладать специальной правосубъектностью на всех этапах налогообложения, включая определение размера их налоговой обязанности, порядка исчисления и уплаты налоговых платежей, предоставления налоговой отчетности, осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение налоговой обязанности. В целях закрепления данной специальной правосубъектности необходимо унифицировать критерии признания участников хозяйственных отношений субъектами малого предпринимательства в нормах налогового законодательства. Для этого предлагается ввести в Налоговый кодекс РФ термин «субъект малого предпринимательства», который в соответствии с предписаниями ст. 11 Налогового кодекса РФ будет применяться в значении, определенном специальным законодательством о развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации.

5. Положения налогового законодательства сформулированы таким образом, что фактически позволяют налоговым органам взыскивать пени и штрафы при неисполнении обязанности по уплате НДС с налогоплательщиков, использующих специальный налоговый режим, но выставляющих покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС. В связи с этим диссертантом предлагается закрепить в положениях Налогового кодекса РФ запрет взимания пеней и штрафов за неуплату НДС с налогоплательщиков-субъектов малого предпринимательства, применяющих специальный налоговый режим и освобожденных в связи с этим от обязанностей налогоплательщика по НДС.

6. Сделан вывод о необходимости включения юридических лиц-субъектов малого предпринимательства в число налогоплательщиков патентной системы налогообложения. В настоящее время глава 26.5 Налогового кодекса РФ, посвященная патентной системе налогообложения, распространяет свое действие исключительно на индивидуальных предпринимателей. Это не вполне согласуется с положениями Федерального закона от 24 июля 2007 года № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации», в очередной раз порождая острые противоречия между рамочным законом, закрепляющим базисные меры поддержки и стимулирования субъектов малого предпринимательства, и отраслевым (налоговым) законодательством.

7. Налогоплательщик, применяющий патентную систему налогообложения, не обладает правом уменьшить сумму исчисленного за налоговый период налога на сумму страховых взносов социального назначения за этот же период времени, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. В связи с этим обоснована целесообразность внесения изменений в гл. 26.5 Налогового кодекса РФ с целью предоставления налогоплательщику указанного права без ограничения по сумме страховых взносов, на которую может быть уменьшена сумма налога.

Теоретическая значимость работы заключается в том, что результаты диссертационного исследования обобщают и дополняют научные знания в сфере налогового стимулирования в целом, а также в отношении субъектов малого предпринимательства в частности. Разработанные выводы и предложения могут послужить основой для дальнейших научных исследований по вопросам воздействия налогового режима на определенные категории хозяйствующих субъектов, и поэтому приобретают особое значение в условиях современной социально-экономической обстановки.

Практическая значимость работы. В диссертационном исследовании сформулированы предложения по дальнейшему совершенствованию налогообложения субъектов малого предпринимательства в рамках как общего, так и специальных режимов налогообложения, которые могут быть использованы при правотворческой деятельности на федеральном и региональном уровнях.

Некоторые положения диссертации могут быть использованы в учебном процессе при преподавании учебных дисциплин «Финансовое право» и «Налоговое право», а также при разработке спецкурса, посвященного налогообложению субъектов предпринимательской деятельности.

Апробация результатов диссертационного исследования.

Диссертационная работа выполнена и обсуждена в секторе административного права Федерального научного учреждения Института государства и права Российской академии наук.

Результаты и выводы исследования получили свое отражение в 12 научных статьях, 6 из которых были опубликованы в журналах, рекомендованных ВАК Министерства образования и науки Российской Федерации (общий объем публикаций 4,6 п.л.). Положения диссертационного исследования обсуждались на научно-практических конференциях в Москве, Томске, Омске и Иркутске, а также на кафедре финансового права Юридического института Национального исследовательского Томского государственного университета.

Некоторые положения работы применялись при проведении лекций и практических занятий по дисциплине «Налоговое право» в Национальном исследовательском Томском государственном университете, а также в Томском государственном университете систем управления и радиоэлектроники.

Основные положения диссертационного исследования были обсуждены и получили одобрение на совместном заседании секторов административного, налогового, финансового и банковского права Федерального государственного бюджетного учреждения науки Института государства и права Российской академии наук.

Структура диссертационной работы обусловлена ее содержанием и включает введение, две главы, каждая из которых содержит 4 параграфа и заключение.