2.4. Патентная система налогообложения как правовое средство налогового стимулирования субъектов малого предпринимательства

В июне 2012 года был принят Федеральный закон от 25 июня 2012 года № 94-ФЗ , который ввел в налоговое законодательство новый специальный

налоговый режим - патентную систему налогообложения.

Патентная система налогообложения вводится соответствующими законами субъектов РФ. Действовавший до 1 января 2013 года перечень видов деятельности, для налогообложения которых применялась патентная система в рамках упрощенной системы налогообложения, предусматривал 69

наименований. Для целей использования патентной системы налогообложения этот перечень сокращен до 47 видов за счет их укрупнения (п. 2. ст. 346.43 НК РФ). Кроме того, предполагается также добавление некоторых новых видов деятельности, как то: химическая чистка, крашение и услуги прачечных, оказание услуг по перевозке пассажиров водным транспортом, экскурсионные услуги и т.д. Налогоплательщиками признаются индивидуальные предприниматели,

перешедшие на патентную систему налогообложения (п. 1 ст. 346.44 НК РФ).

Патентная система налогообложения призвана заменить систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, которая прекратит свое существование с 1 января 2018 года.

Переход на патентную систему налогообложения является добровольным и осуществляется по заявлению индивидуального предпринимателя (п. 2 ст. 346.44 НК РФ). Необходимо отметить, что действующая редакция п. 2 ст. 346.45 НК РФ обязывает индивидуального предпринимателя подать заявление на получение патента не позднее чем за 10 дней до начала применения патентной системы налогообложения, что не позволяет использовать этот режим налогообложения с ^[286]

момента государственной регистрации в качестве индивидуального

предпринимателя. 2 декабря 2013 года был принят закон, который исправил этот недостаток правового регулирования, и со 2 января 2014 года заявление на получение патента разрешено подавать одновременно с документами,

представляемыми для регистрации в качестве индивидуального

286

предпринимателя .

Положительно можно охарактеризовать наличие в нормах закона закрытого перечня оснований для отказа налоговым органом в выдаче индивидуальному предпринимателю патента (п. 4 ст. 346.45 НК РФ):

1. Несоответствие в заявлении на получение патента вида

предпринимательской деятельности перечню видов предпринимательской деятельности, в отношении которых на территории субъекта Российской Федерации в соответствии со ст. 346.43 НК РФ введена патентная система налогообложения;

2) Указание срока действия патента, не соответствующего п. 5 ст. 346.45 НК

РФ;

3) Нарушение условия перехода на патентную систему налогообложения, установленного абз. 2 п. 8 ст. 346.45 НК РФ;

4) Наличие недоимки по налогу, подлежащему уплате в связи с применением патентной системы налогообложения.

Такое законоположение в значительной мере ограничивает субъективизм сотрудников налоговых органов при решении вопроса о выдаче патента тому или иному предпринимателю, а также создает правовые предпосылки для надлежащей реализации права налогоплательщика на обжалование актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц.

Сохраняется право привлечения наемных работников индивидуальным предпринимателем, применяющим патентную систему налогообложения; их ^[287] средняя численность не должно превышать за налоговый период 15 человек (п. 5 ст. 346.43 НК РФ).

Региональный законодатель вправе устанавливать размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по видам предпринимательской деятельности, облагаемых в рамках патентной системы налогообложения, в пределах минимального (100 тыс.руб.) и максимального (1 млн руб.) значений (п. 7 ст. 346.43 НК РФ). Кроме того, по отдельным видам деятельности законодательные органы субъектов РФ вправе увеличивать максимальный размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в три, в пять и в десять раз (п. 4 ст. 346.43 НК РФ). Эти размеры подлежат индексации на коэффициентдефлятор, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации за предыдущий календарный год (п.

Срок действия патента определяет сам предприниматель в пределах от одного до 12 месяцев (п. 5 ст. 346.45 НК РФ).

Объектом налогообложения признается потенциально возможный к получению годовой доход налогоплательщика (ст. 346.47 НК РФ). Налоговая база определяется как денежное выражение такого потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется патентная система налогообложения (ст. 346.48 НК РФ).

Налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов (ст. 346.50 НК

РФ).

Если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации превысили 60 млн руб. и (или) если в течение налогового периода им допущено несоответствие установленным требованиям (количество привлеченных работников, порядок и сроки уплаты налога) либо он не уплатил сумму налога, то такой налогоплательщик считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент (п. 6 ст. 346.45 НК РФ).

Нетрудно проследить корреляцию первого ограничения с максимальным размером доходов, по достижении которого налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, в настоящее время утрачивает право на ее использование. Вместе с тем, установление такого размера ограничения доходов в рамках упрощенной системы налогообложения носило временный характер в связи с необходимостью преодоления последствия финансового кризиса, что прямо было объявлено законодателем, и следовательно, не должно оставаться константой. Вместе с тем, в главе 26.5 НК РФ аналогичное ограничение приобрело характер постоянного установления безотносительно от финансового благополучия страны.

Законопроект, на основании которого были приняты поправки в НК РФ, после утверждения Государственной Думой РФ в первом чтении содержал правило, согласно которому индивидуальные предприниматели при утрате права на применение патентной системы налогообложения не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату авансовых платежей по налогам, подлежащим уплате в соответствии с общим режимом налогообложения в течение того периода, на который был выдан патент .

Как нетрудно заметить, действующая редакция налогового закона фактически позволяет налоговым органам взыскивать штрафы за неуплату авансовых платежей по налогам в рамках общего режима налогообложения за ^[288] период действия патента. Полагаем, подобное видоизменение негативным образом отразилось на гарантиях правового статуса налогоплательщиков и способно породить нежелательную правоприменительную практику, а также противоречивые судебные решения.

На наш взгляд, доводом в защиту налогоплательщика в случае возникновения спора по данному поводу может послужить возможность использования норм налогового закона по аналогии. Речь идет о правиле, применяемом в настоящее время при утрате права пользования специальным налоговым режимом в виде упрощенной системы налогообложения, - налогоплательщики в такой ситуации освобождаются от уплаты как пеней, так и штрафов за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на общий режим налогообложения (абз. 3 п. 4 ст. 346.13 НК РФ). В противном случае рассматриваемые налоговые нормы противоречили бы принципу равенства налогоплательщиков применительно к налогоплательщикам, применяющим упрощенную систему налогообложения, и налогоплательщикам, использующим патентную систему налогообложения.

По итогам анализа главы 26.5 НК РФ, можно предположить, что многие его положения носят дискуссионный характер и, вероятно, вызовут нарекания как со стороны исследователей, так и со стороны представителей малого предпринимательства. Хотелось бы остановиться на наиболее существенных неоднозначных вопросах актуальной регламентации применения патентной системы налогообложения.

Прежде всего, несомненно спорным является тот факт, что правом использования патентной системы налогообложения будут обладать лишь индивидуальные предприниматели. Юридические лица, таким образом, в ближайшем будущем не смогут воспользоваться ни системой налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ввиду ее полной отмены с 1 января

2018 года ), ни патентной системой налогообложения. Не совсем понятно, из чего исходил законодатель, провозглашая политику налогового стимулирования предпринимательства и одновременно устанавливая такое правило. Очевидно, что малое предпринимательство может осуществляться и индивидуальными предпринимателями без регистрации юридического лица, и организациями, имеющими небольшое количество работников, низкие показатели доходности и стоимости основных средств производства.

Такое установление идет вразрез с положениями Федерального закона № 209-ФЗ, в очередной раз порождая острые противоречия между рамочным законом, закрепляющим базисные меры поддержки и стимулирования малого предпринимательства, и отраслевым (налоговым) законодательством. Организации, относящиеся к категории малого предпринимательства, смогут либо использовать упрощенную систему налогообложения, либо оставаться на общем режиме налогообложения. И в том, и в другом случае они лишатся возможности максимального упрощения процесса учета доходов и расходов, и исчисления налогов. Кроме того, можно предвидеть массовую перерегистрацию фирм с целью сохранения льготного порядка налогообложения, что неизбежно повлечет сложности как для налоговых органов (сопряженные с усложнением налогового администрирования), так и для налогоплательщиков (ввиду временных и финансовых затрат на перерегистрацию). Полагаем, юридические лица также должны быть включены в число налогоплательщиков патентной системы налогообложения.

В немалой степени реализация этого предложения будет связана с унификацией терминологии Федерального закона № 209-ФЗ и налогового законодательства. В противном случае невозможно будет вести речь о комплексном государственном стимулировании малого предпринимательства, поскольку, провозглашая принцип поддержки и стимулирования малого предпринимательства, в реальности государство осуществляет эти меры в ^[289]

отношении только лишь отдельной части малого предпринимательства - индивидуальных предпринимателей, причем устанавливая для них дополнительные ограничения.

На негативный характер отсутствия унифицированных определений в различных отраслях права обращают свое внимание многие авторитетные исследователи. Так, С. В. Запольский обоснованно критикует отсутствие сквозных понятий в отраслевых актах, в том числе в Бюджетном кодексе РФ и НК РФ^[290].

В результате унификации терминологии, используемой Федеральным законом № 209-ФЗ и НК РФ, право на использование патентной системы налогообложения, приобретут все субъекты малого предпринимательства - и индивидуальные предприниматели, и организации. Полагаем, п. 1 ст. 346.44 НК РФ после такого изменения должен быть изложен в следующей формулировке: "Налогоплательщиками признаются субъекты малого предпринимательства, перешедшие на патентную систему налогообложения в порядке, установленном настоящей главой ".

По нашему мнению, в противном случае можно сделать вывод о фактической дискриминации налогоплательщиков в зависимости от их организационно-правовой формы. Как отмечает И. Н. Музалевская, объединение индивидуальных предпринимателей и организаций в одну группу субъектов малого предпринимательства основывается на единой природе предпринимательской деятельности вне зависимости от конкретизации самого субъекта, что позволяет устанавливать одинаковые льготы для всех^[291].

Однако в настоящее время, даже являясь индивидуальным

предпринимателем, субъект малого предпринимательства не всегда имеет право использовать патентную систему налогообложения. Помимо ограничения предельно допустимого размера доходов от реализации закрепляется также максимальная средняя численность работников, трудящихся у индивидуального

предпринимателя. Число работников не должно превышать 15 человек (для ранее действовавшей упрощенной системы налогообложения по патенту - не более 5). Законопроект, на основе которого был принят Закон № 94-ФЗ, предусматривал для этих целей среднесписочную численность в размере 10 человек .

Таким образом, анализируя ограничения, установленные рассматриваемым законом к применению патентной системы налогообложения, можно утверждать, что законодатель, продекларировав политику стимулирования малого предпринимательства, фактически предоставил возможность использования патентной системы налогообложения только предпринимателям, отвечающим признакам микропредпринимательства, если воспользоваться терминологией и критериями пп. "б" п. 2 ст. 4 Федерального закона № 209-ФЗ. Увеличение максимально допустимой средней численности работников для целей использования патентной системы налогообложения до 100 человек включительно позволило бы привести положения гл. 26.5 НК РФ в соответствие с критериями субъектов малого предпринимательства, установленными Федеральным законом № 209-ФЗ.

Нововведением, вызывающим некоторые опасения, является также изменение физических показателей некоторых видов деятельности по сравнению с существующими в настоящее время в рамках единого налога на вмененный доход. Так, к примеру, снизилась максимально допустимая площадь торгового зала - со 150 кв.м до 50 кв.м, то есть в 3 раза (законопроект, на основании которого был принят закон о введении патентной системы налогообложения, и вовсе устанавливал ограничение данного показателя до 10 кв.м). Фактически изменение позволяет установить лишь небольшой киоск или павильон с относительно низкими показателями доходности, что еще больше сужает круг предпринимателей, приобретающих возможность использования патентной системы налогообложения. ^[292]

Вызывает вопросы и порядок уплаты налога при использовании патентной системы налогообложения. НК РФ закрепляет два порядка уплаты налога в зависимости от продолжительности налогового периода, выбранной налогоплательщиком. Если патент получен на срок до 6 месяцев, уплате подлежит полная сумма налога в срок не позднее 25 календарных дней после начала осуществления предпринимательской деятельности, указанной в патенте (пп. 1 п. 2 ст. 346.51 НК РФ). Если патент получен на срок от 6 месяцев до календарного года, одна треть суммы налога уплачивается в срок не позднее 25 календарных дней после начала осуществления предпринимательской деятельности, указанной в патенте, а оставшиеся две трети - в срок не позднее 30 календарных дней до дня окончания налогового периода (пп. 2 п. 2 ст. 346.51 НК РФ).

Представляется, установление такого порядка не учитывает в полной мере рисковый характер предпринимательской деятельности как таковой. Действительно, если предприниматель выбирает продолжительность налогового периода менее года, это не ведет с необходимостью к стопроцентной прибыльности его дела. Сумма уплаченного налога в случае отсутствия дохода от предпринимательской деятельности возврату не подлежит.

Более разумным в этом отношении видится использование действовавшего ранее порядка применения упрощенной системы налогообложения по патенту. Он предусматривал оплату одной трети стоимости патента в срок не позднее 25 календарных дней после начала осуществления предпринимательской деятельности на основе патента, а оплату оставшейся части (две трети) стоимости патента - в срок не позднее 25 календарных дней со дня окончания периода, на который был получен патент (п. 10 ст. 346.25.1 НК РФ). Причем, по нашему мнению, необходимо сохранить такой механизм уплаты налога в отношении всех видов патентов независимо от срока их действия.

Негативным для ведения предпринимательской деятельности является отсутствие действующего в настоящее время правила, применяемого для исчисления налога в рамках специальных налоговых режимов в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенной системы налогообложения. Оно касается предоставляемой налогоплательщику возможности уменьшить сумму исчисленного за налоговый период налога на сумму страховых взносов социального назначения (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности (не более чем на 50%) (п. 2 ст. 346.32 НК РФ, п. 3 ст. 346.21 НК РФ). Полагаем, подобное правило должно существовать и в рамках патентной системы налогообложения. Причем ограничение по сумме страховых взносов, на которую можно уменьшить сумму налога, устанавливаться не должно - по аналогии с применяемым ранее порядком в рамках упрощенной системы налогообложения по патенту (п. 10 ст. 346.25.1 НК РФ).

Необходимо отметить, что вопрос об уменьшении величины налога, взимаемого в связи с применением патентной системы налогообложения, на сумму уплаченных страховых взносов в государственные внебюджетные фонды рекомендован Советом Федерации Федерального Собрания Российской Федерации к рассмотрению Правительством Российской Федерации в целях совершенствования патентной системы налогообложения, а также снижения общей фискальной нагрузки на субъекты малого предпринимательства^[293].

Учитывая размер совокупной ставки страховых взносов, установленной законодательством о страховых взносах^[294], отсутствие такой льготы в значительной степени влияет на размер уплачиваемого налога. Кроме того, в такой ситуации можно усмотреть нарушение принципа равенства налогообложения при сравнении правовых статусов налогоплательщиков, применяющих разные виды специальных налоговых режимов.

Особого внимания заслуживает правовая норма, устанавливающая основания для утраты предпринимателем права на применение патентной системы налогообложения. Как уже было указано, предельно допустимый лимит доходов для этих целей установлен в размере 60 млн руб. с начала календарного года, в котором применяется патентная система налогообложения. Полагаем, такая формулировка допускает применение одинаковых требований к предпринимателям, имеющим существенно различающиеся по размеру доходы.

Так, предприниматели, получившие патенты, к примеру, на сроки 1 месяц и 11 месяцев соответственно и достигшие в течение периода действия патента максимально возможного размера прибыли, находятся в равных условиях - и тот, и другой предприниматель вправе применять патентную систему налогообложения. Вместе с тем, очевидно, что они принадлежат к разным категориям субъектов предпринимательства, что подразумевает дифференцированные меры государственной политики в отношении каждого из них.

Надлежащим образом соблюсти принцип равенства налогоплательщиков можно было бы, установив пропорциональный порядок расчетов предельно допустимой суммы доходов индивидуально для каждого налогоплательщика по формуле:

A = L/12^xn,

где A - предельно допустимый лимит доходов от реализации, определяемых в соответствии со статьей 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения;

L - предельно допустимый лимит доходов от реализации, определяемых в соответствии со статьей 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения за календарный год (в настоящее время - 60 млн руб.);

n - число месяцев периода, на который налогоплательщику выдан патент.

Использование приведенной формулы позволит обеспечить соразмерность применения предельно допустимого размера доходов для всех налогоплательщиков, а также реализовать одно из основных начал налогового законодательства, согласно которому налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными.

Предлагаем также распространить действие коэффициента К1 и на предельный годовой размер доходов налогоплательщиков.

Не менее спорным видится положение п. 6 ст. 346.45 НК РФ, обязывающее налогоплательщика в случае утраты права на использование патентной системы налогообложения перейти на общий режим налогообложения.

Более логичным было бы закрепление правила о переходе на упрощенную систему налогообложения на общих основаниях, ведь патентная система налогообложения органически изначально являлась частью упрощенной системы налогообложения. Действительно, если индивидуальный предприниматель примет на работу одного-двух работников сверх установленного ограничения, это не будет автоматически означать, что его бизнес вышел на такой уровень, при котором уже не требуется оказание мер государственной поддержки и применение мер налогового стимулирования.

Принудительный переход на общий режим налогообложения в таком случае, как закреплено в гл. 26.5 НК РФ, представляется несоразмерной реакцией на нарушения условий применения патентной системы, возлагающей на предпринимателя чрезмерную нагрузку. Единственным исключением, свидетельствующим об обратном, являлось бы получение в таком случае доходов в размере свыше 60 млн руб., так как для целей применения упрощенной системы налогообложения закреплено ограничение по доходам в таком же размере.

Затруднительным для применения, по нашему мнению, может являться порядок введения патентной системы налогообложения в действие. Пункт 1 ст. 346.43 НК РФ закрепляет следующее правило: "Патентная система налогообложения устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации и применяется на территориях указанных субъектов Российской Федерации".

Вместе с тем, в отличие от порядка распределения налоговых доходов от взимания налога в рамках действовавшей упрощенной системы по патенту, вся сумма, полученная от взимания единого налога в рамках патентной системы налогообложения, в полном объеме (по нормативу 100%) поступает в бюджеты муниципальных районов и городских округов; соответствующие изменения закреплены в Бюджетном кодексе РФ (ст. 61.1 Бюджетного кодекса РФ, ст. 61.2 Бюджетного кодекса РФ).

Налогоплательщики, применяющие патентную систему налогообложения, освобождаются от уплаты налога на доходы физических лиц (НДФЛ) (в части доходов, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система

налогообложения), а также от уплаты налога на имущество физических лиц (в части имущества, используемого при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система

налогообложения).

Согласно ст. 56 Бюджетного кодекса РФ, в бюджеты регионов подлежат зачислению налоговые доходы от налога на доходы физических лиц по нормативу 80%. А в результате взимания налога на имущество физических лиц вся сумма аккумулированных денежных средств направляется в местные бюджеты. Таким образом, будут иметь место "выпадающие" доходы региональных бюджетов в части доходов от НДФЛ.

В случае распространения патентной системы налогообложения и на категорию налогоплательщиков-организаций, размер таких "выпадающих" доходов неизбежно увеличится, поскольку в соответствии с принципом вменения единым налогом должны быть заменены налог на прибыль организаций и налог на имущество организаций. В соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ, налоговая ставка по налогу на прибыль устанавливается, по общему правилу, в размере 20%. При этом сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет, а сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18%, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации. Налог на имущество организаций, согласно п. 1 ст. 56 Бюджетного кодекса РФ, в полном объеме подлежит зачислению в региональные бюджеты. В случае перехода значительного количества налогоплательщиков-организаций на патентную систему налогообложения собственные налоговые доходы бюджетов субъектов будут значительно сокращены.

Учитывая вышеизложенное, можно утверждать, что региональному законодателю крайне невыгодно в свете необходимости пополнения своей казны вводить на соответствующей территории патентную систему налогообложения.

В связи с этим полагаем возможным установление частичной компенсации "выпадающих" доходов региональных бюджетов за счет средств федерального бюджета. Данное предложение может быть реализовано за счет предоставления межбюджетных трансфертов (в том числе отрицательных) в форме субсидий регионам, вводящим на своей территории специальный налоговый режим в виде патентной системы налогообложения.

В противном случае возможность налогового стимулирования малых форм хозяйствования путем введения патентной системы налогообложения будет принадлежать только регионам, тогда как абсолютное большинство поступлений от взимания налога в рамках этой системы налогообложения будет зачисляться не в региональные, а в местные бюджеты.

Муниципалитеты же практически полностью утратят возможность развития малого предпринимательства на своей территории посредством реализации собственной налоговой политики. Единственная возможность, которая останется в этом случае у муниципальных образований, - предоставление субъектам малого предпринимательства налоговых льгот по земельному налогу и налогу на имущество физических лиц для налогоплательщиков-индивидуальных предпринимателей, относящихся к категории субъектов малого предпринимательства.

Д. Е. Кошель подчеркивает, что законодатель, вновь разводя уровень власти, ответственный за введение в действие налогового режима, и бюжет- получатель соответствующего налогового дохода, никак не мотивирует

294

муниципалитеты в развитии малого предпринимательства на своей территории .

Серьезные опасения вызывает и закрепленный в п. 7, п. 8 ст. 346.43 НК РФ порядок установления окончательных размеров потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода для каждого вида деятельности - они устанавливаются органами государственной власти регионов по собственному усмотрению. Единственным ограничением для них служат закрепленные на федеральном уровне минимальный и максимальный размеры. Таким образом, предприниматели, осуществляющие один и тот же вид деятельности в разных регионах, могут уплачивать суммы налогов в рамках патентной системы налогообложения, многократно отличающиеся друг от друга, что вряд ли будет объясняться различиями в условиях хозяйствования.

Более того, даже в пределах одного региона предприниматели, ведущие одинаковые виды деятельности и уплачивающие налог в одинаковом размере, оказываются в неравном положении, поскольку законопроект не предусматривает коэффициента, аналогичного коэффициенту К2 для единого налога на вмененный доход. Отсутствие подобного коэффициента не позволяет учитывать такие показатели, существенно влияющие на доходность предпринимательской деятельности, как сезонность, режим работы, особенности места ведения предпринимательской деятельности и прочие.

Такое положение создает затруднения для реализации принципа справедливости в налогообложении, поскольку любое вменение предполагает подробный расчет среднего размера дохода от того или иного вида деятельности. Отмеченное влечет необходимость тщательных, основанных на актуальных и полных статистических данных, расчетов размера вмененного дохода.

На наш взгляд, необходимо сохранить схему определения базовой доходности, существующую в настоящее время в рамках специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход. Размер базовой ^[295] доходности должен быть определен заново для каждого вида деятельности, исходя из современных экономических и социальных реалий и закреплен в федеральном налоговом законодательстве.

Кроме того, предлагаем расширить возможности регионального законодателя в использовании корректирующих коэффициентов (институт корректирующих коэффициентов К1 и К2 также должен, по нашему мнению, быть использован в рамках патентной системы налогообложения). Корректирующие коэффициенты являются гораздо более прозрачным и позволяющим оценить объективность установленного базового размера доходности правовым средством по сравнению с предоставлением регионам простого усмотрения действовать в рамках минимального и максимального размеров базовой доходности.

Необходимо, по нашему мнению, и закрепление обязанностей

региональных властей по официальному опубликованию размеров

корректирующего коэффициента К2, а также по периодическому его пересмотру.

В п. 9 ст. 346.43 НК РФ закреплен порядок установления и использования корректирующего коэффициента К1 применительно к размерам базовой доходности для видов деятельности, обложение которых происходит в рамках патентной системы налогообложения. На наш взгляд, противоречащим в таком случае принципу справедливости налогообложения будет являться отсутствие корректирующих коэффициентов для предельного размера доходов, по достижении которого предприниматель утрачивает право на применение патентной системы налогообложения. В связи с этим предлагаем распространить действие коэффициента К1 и на установленный предельный размер доходов налогоплательщика (60 млн руб.).

В некоторой корректировке нуждается и перечень видов деятельности, налогообложение которых будет осуществлено в рамках патентной системы налогообложения. Считаем целесообразным закрепление на федеральном уровне некоторых видов деятельности, которые в обязательном порядке должны быть включены в перечень облагаемых по патентной системе налогообложения.

Одновременно необходимо ограничить право регионального законодателя по исключению класса, подкласса, группы, подгруппы видов деятельности по ОКУН/ОКВЭД.

В противном случае перечень видов деятельности для целей применения патентной системы налогообложения может оказаться очень коротким, что не окажет значимого влияния на налоговое стимулирование малого предпринимательства.

Обращают на себя внимание и трудности, возникающие у предпринимателей при осуществлении предпринимательской деятельности на территории нескольких регионов. В соответствии с п. 2 ст. 346.45 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальный предприниматель, получивший патент в одном субъекте Российской Федерации, вправе получить патент в другом субъекте Российской Федерации.

В случае осуществления налогоплательщиком на территории нескольких регионов одного и того же вида предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется патентная система налогообложения, целесообразно предоставить такому налогоплательщику право получить единый патент, а также закрепить порядок перераспределения бюджетных доходов от уплаты налога по единому патенту между регионами в бюджетном законодательстве. Отсутствие такого правила приводит к нивелированию налогового стимула для субъекта малого предпринимательства ввиду необходимости взаимодействовать с несколькими налоговыми органами в разных субъектах федерации.

В мае 2010 года в Москве прошла X Всероссийская конференция представителей малых и средних предприятий "Роль малого и среднего бизнеса в модернизации экономики России", организованная Торгово-промышленной палатой Российской Федерации совместно с органами государственной власти и Общероссийской общественной организацией малого и среднего предпринимательства "ОПОРА РОССИИ". На этой конференции выступила с докладом экс-министр экономического развития Российской Федерации Эльвира Набиуллина.

В частности, в своем докладе она акцентировала внимание на необходимости максимального развития системы патента как наиболее простой и удобной системы налогообложения для микропредприятий и индивидуальных предпринимателей. При этом Эльвира Набиуллина указала, что по патентам работает всего 3,8 тыс. предпринимателей, но реальным будет увеличить это

295

число до миллиона .

По опубликованным на сайте ФНС России данным, по состоянию на 1 августа 2011 года в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей было зарегистрировано почти 4 миллиона индивидуальных предпринимателей (3 915 307)^{[296] [297] [298]}. В результате проведения несложных

арифметических расчетов, можно утверждать, что на момент разработки законопроекта о патентной системе налогообложения патенты применяли менее 0,1% зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.

Вместе с тем, как следует из данных официальной статистики за первое полугодие 2013 года, удельный вес налогоплательщиков, перешедших на патентную систему налогообложения, превышает аналогичные показатели использования упрощенной системы налогообложения по патенту. Так, по данным УФНС России по Московской области, по состоянию на 1 июня 2013 года количество применяющих патентную систему налогообложения возросло в два раза по сравнению с количеством предпринимателей, выразивших такое желание на начало налогового периода, и составило 9087 человек (3,5% от состоящих на налоговом учете индивидуальных предпринимателей). При этом по сравнению с аналогичным периодом 2012 года количество индивидуальных предпринимателей, получивших патент, возросло в 6,7 раза .

Значения доходов бюджета Московской области, формируемых в результате взимания данного налогового платежа, также находятся в рамках запланированных на 2013 год показателей. За первое полугодие 2013 года поступления налога, взимаемого в связи с применением патентной системы налогообложения, в консолидированный бюджет Московской области составили 90 320,3 тыс. руб., или 58,8% от утвержденных бюджетных назначений. В том числе доходы бюджетов городских округов составили 34 491,8 тыс. руб. (50,5% от утвержденных бюджетных назначений), а в бюджеты муниципальных районов от уплаты этого налога поступило 55 828,5 тыс. руб., что составило 65,3% утвержденных бюджетных назначений. При этом следует отметить рост в первом полугодии поступлений в консолидированный бюджет Московской области доходов от уплаты налогов на совокупный доход в целом на 7% по сравнению с аналогичным периодом 2012 года .

К настоящему моменту все субъекты Российской Федерации, входящие в состав Центрального федерального округа, ввели на своих территориях патентную систему налогообложения. Регионы дифференцировали величину совокупного годового дохода, поставив ее в зависимость от средней численности работников индивидуального предпринимателя. При этом количество групп налогоплательщиков, определяемых по значению такого показателя, от региона к региону разнится. Так, в соответствующем законе Московской области выделено три группы налогоплательщиков (без привлечения наемных работников, с привлечением наемных работников от 1 до 3 включительно и от 4 до 15 включительно)^{[299] [300], в то время как налоговое законодательство Тульской области предусматривает уже шесть подобных групп[301].}

Несмотря на довольно активное внедрение патентной системы

налогообложения регионами и использование этого режима налогообложения индивидуальными предпринимателями, можно констатировать необходимость значительного совершенствования регламентирующих его норм налогового законодательства.

Принимая во внимание то, что введение патентной системы

налогообложения, равно как и переход на нее индивидуальных предпринимателей, носят добровольный характер, полагаем, что в настоящее время институт патентного налогообложения не достигает максимально возможной степени эффективности и не в полном объеме выполняет свое предназначение по налоговому стимулированию малого предпринимательства.

Резюмируя все вышеизложенное, можно положительно охарактеризовать стремление законодателя к совершенствованию налогообложения малого предпринимательства. Вместе с тем, приступая к столь серьезным и масштабным преобразованиям налогового законодательства, необходимо учитывать как накопленный в данной сфере опыт, так и современные социально-экономические реалии.