<<
>>

§ 3. Роль участников налогового обязательства в деле о банкротстве. Влияние лиц, участвующих в деле о банкротстве, на содержание налогового обязательства

Специфика предмета правового регулирования предопределяет и особенности субъектного состава отношений, возникающих в рамках банкротства. Состав лиц, участвующих в деле о банкротстве, достаточно широк (ст.

34 Закона о банкротстве): должник, конкурсный кредитор, арбитражный управляющий, уполномоченные органы, некоторые иные лица. Кроме того, в отношениях участвуют с процессуальными правами представители работников должника, собственник имущества должника, учредители (участники) должника, участники собрания или комитета кредиторов, а также другие (ст. 35 Закона о банкротстве).

Приведенный субъектный состав отличается от участников налогового правоотношения: налоговый кредитор и налоговый должник.

Налоговый кредитор не тождественен уполномоченному органу, который реализует правомочия кредитора в деле о банкротстве, а также представляет его интересы по иным публичным платежам. Исполнение налогового обязательства осуществляется в пользу налогового кредитора, а не органа публичной власти[96].

Должник в банкротстве может быть как должником по обязательным платежам (не только налогоплательщиком), так и налоговым агентом, банком, поручителем или залогодателем (ст. 73, 74 НК РФ), а также субсидиарно или солидарно ответственным лицом (ст. 49, 50 НК РФ).

Государство выражает в определенной степени противоречивую волю, с одной стороны, имеет безусловное правомочие требовать исполнения обязательства, а с другой стороны, ограничивает себя. Это проявляется в провозглашении государством принципов соразмерности, равенства и пропорционального распределения конкурсной массы при удовлетворении требований. Общегражданская очередность удовлетворения требований кредиторов (ст. 855 ГК РФ) модифицируется в деле о банкротстве. В целях обеспечения максимального и равного удовлетворения требований кредиторов (в том числе представляемых уполномоченными органами) государством предусмотрен мораторий на начисление процентов, пени и иных имущественных санкций после введения той или иной процедуры, применяемой в деле о банкротстве.

В этих же целях государством установлены сроки для предъявления требований о включении в реестр кредиторов должника, обеспечивающие добросовестному кредитору возможность получить удовлетворение ранее других кредиторов, предъявивших соответствующие требования за пределами установленных сроков. Следует отметить, что в отношении уполномоченных органов, представляющих интересы налогового кредитора, с 1 сентября 2016 года были введены дополнительные гарантии, выраженные в форме увеличенного срока для предъявления требований (шесть месяцев вместо двух) , а с 1 января 2017 года предоставлены широкие полномочия взыскивать непогашенную недоимку по налогам и сборам с контролирующих должника лиц за пределами банкротства . По нашему мнению, приведенные изменения законодательства отчасти нивелируют цели процедур банкротства - дать возможность должнику начать с «чистого листа» (fresh-start), но, с другой стороны, обеспечивают фискальный интерес государства и лишают недобросовестных налогоплательщиков возможности использовать процедуры банкротства в [97] [98] качестве инструмента уклонения от погашения недоимки. В прессе соответствующие законопроекты были раскритикованы, так как фактически превратили банкротство в «низкопроцентный налоговый кредит».

Фигура налогового кредитора в делах о банкротстве имеет ряд отличительных черт, позволяющих говорить о модификации налогового обязательства и некоторых особенностях правового режима налогообложения.

Возможность участия в налоговом обязательстве нескольких кредиторов при распределении налогового платежа между несколькими бюджетами осложняется статусом уполномоченного (налогового) органа, представляющего интересы не только по налоговым платежам, но и по иным публичным требованиям, отнесенным законом к той же очереди удовлетворения, что и требования налогового кредитора. Компетенция уполномоченного органа по участию в деле о банкротстве может быть раскрыта через понятия «обязательный платеж» и «уполномоченный орган», закреплённые в ст.

2 Закона о банкротстве. В частности, уполномоченный орган также отстаивает интересы внебюджетных фондов, иных органов исполнительной власти по соответствующим им платежам и обязательствам (исполнительский сбор, платежи за негативное воздействие на окружающую среду и пр.), а также выражает волю субъектов публичного права в отношении частно-правовых обязательств - задолженность по государственным контрактам и государственным гарантиям. Тем самым, законодательство о банкротстве не только влияет на срок исполнения налогового обязательства собственными средствами, но и устанавливает рамки для реализации воли налогового кредитора, делегируя компетенцию по защите различных обязательств одному лицу.

Важным участником налоговых отношений в делах о банкротстве является уполномоченный орган (налоговый орган). В течение трех месяцев со дня вступления в силу Закона о банкротстве 2002 г. исполнение функций как регулирующего, так и уполномоченного органа возлагалось на Федеральную службу России по финансовому оздоровлению и банкротству[99].

Далее Правительство РФ установило, что уполномоченным органом остается ФСФО России, а регулирующим органом, с 3 марта 2003 г. является Министерство юстиции РФ[100]. В 2004 году ФСФО России упразднена, функции по принятию нормативных правовых актов в установленной сфере деятельности делегированы Министерству экономического развития и торговли РФ, а функция по представлению интересов Российской Федерации в процедурах банкротства - ФНС России[101] [102].

Полномочия налогового органа, закрепленные в НК РФ, изменяются в деле о банкротстве как с точки зрения основных прав и обязанностей, так и с процедурно-процессуальной точки зрения. Нормативное регулирование полномочий налоговых органов в сфере несостоятельности в настоящее время осуществляется Правительством РФ .

Принимая во внимание понятие «обязательный платеж», закреплённое в ст. 2 Закона о банкротстве, а также специальную компетенцию ФНС, можно заключить, что банкротство непосредственно влияет на субъектов налогового обязательства.

Налоговые органы реализуют волю налогового кредитора не потому что являются органом специальной компетенции в сфере налогов и сборов, а в силу иной специальной компетенции - уполномоченного органа, представляющего интересы публичных субъектов в процедурах банкротства.

Субсидиарное или солидарное исполнение налогового обязательства при наличии залога (ст. 73 НК РФ) или поручительства (ст. 74 НК РФ) в отдельных случаях имеет негативное значение для публичного интереса налогового кредитора. Такое исполнение может быть оспорено как сделка с нарушением очередности удовлетворения требований кредиторов или с предпочтением по отношению к кредитору той же очереди на основании положений ст. 61.3 Закона о банкротстве, невзирая на социальное значение и цель исполнения налогового обязательства.

Содержание налоговых обязательств видоизменяются от порядка, установленного НК РФ, за счет влияния норм Закона о банкротстве, которым предусмотрены специальные последствия введения в отношении налогового должника той или иной процедуры применяемой в деле о банкротстве, например, в силу ст. 126 Закона о банкротстве с момента открытия процедуры конкурсного производства прекращают начисляться все штрафные санкции, в том числе пени по налогам.

Налоговые обязательства в делах о банкротстве модифицируются по срокам исполнения и по порядку обеспечения применительно ко всем видам налогов, действующих на территории Российской Федерации (НДС, налог на прибыль организаций, НДПИ, налог на имущество организаций, транспортный налог, земельный налог, а также специальные налоговые режимы: УСН, ЕНВД и т.д.). При этом особенности правового режима налогообложения в отношении налоговых агентов-банкротов проявляются не столь выражено.

Применительно к налогу на доходы физических лиц, рассматривая п. 1, 9 ст. 226 НК РФ, следует заключить, что должник является налоговым агентом, на которого возложена обязанность по удержанию начисленной суммы налога из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислению в бюджет.

При этом не допускается уплата налога за счет средств самих

налоговых агентов.

Удержанные налоговым агентом суммы налога не являются имуществом должника, поэтому не составляют конкурсную массу. Должник исполняет относительное обязательство произвести исполнение налоговой обязанности за другое лицо.

Руководствуясь п.п. 2 и 5 ст. 134 Закона о банкротстве, а также ст. 207, ст. 226 НК РФ, можно заключить, что арбитражные управляющие, осуществляющие выплаты работникам, продолжающим свою деятельность в процедурах банкротства, обязаны произвести удержание НДФЛ и одновременно перечислить соответствующую сумму в бюджет. В связи с чем арбитражные управляющие в отдельных случаях рассматриваются в качестве налоговых агентов вместо должника-банкрота.

В отношении налога на добавленную стоимость налоговое обязательство иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, исполняется налоговым агентом (ст. 161 НК РФ). Аналогично правовому регулированию по НДФЛ, удержанная сумма налога не включается в конкурсную массу налогового агента, так как не является его собственными денежными средствами.

Своеобразной особенностью правового регулирования в отношении налогового агента-банкрота выступает отсутствие модификации такого налогового обязательства в результате введения процедур несостоятельности. Вместе с тем, обязанности, исполняемые налоговыми агентами по НДС и НДФЛ, подвергаются влиянию конкурсного права, что проявляется в модификации сроков исполнения обязанностей по уплате пени и штрафов за несвоевременное перечисление в бюджетную систему Российской Федерации сумм основного налогового обязательства. Данный вывод основан на том, что нарушение срока перечисления удержанного налога в бюджет является самостоятельным налоговым правонарушением, совершаемым налоговым агентом, следовательно, уплата пени и штрафа производится в порядке, установленном законодательством о банкротстве.

Сходный правовой режим применяется к банкам и кредитным организациям (находящихся в процедурах банкротства), исполняющим указания налогоплательщиков и налоговых органов.

Производные налогоплательщики, такие как поручитель или залогодатель могут исполнять обязанности вместо налогоплательщика- банкрота или самостоятельно находится в процедурах банкротства. Справедливо отметить, что рассмотренные выше ситуации модификации налогового обязательства по субъектному составу характерны и для производных налогоплательщиков. Однако именно в случае с налоговым залогом, по нашему мнению, возможна модификация содержания налогового обязательства по способу исполнения с денежной формы на имущественную.

Несмотря на выявленные особенности правового режима налогообложения в делах о банкротстве организаций, условия модификации налогового обязательства со стороны субъекта и содержания, следует констатировать, что обязательственная модель взаимоотношений построена на взаимосвязи налогового кредитора и налогового должника. Вместе с тем, общее исполнение обязанностей налоговым должником и принятие такого исполнения налоговым кредитором в деле о банкротстве должно быть согласовано с законными интересами иных участников дела о банкротстве, а в отдельных случаях участников процесса по делу о банкротстве.

Следует признать, что ни арбитражный суд, ни арбитражный управляющий, ни иные участники дела о банкротстве не могут являться участниками налогового обязательства. Тем не менее специфическая роль арбитражного суда, арбитражного управляющего в модификации налогового обязательства заключается в следующем.

В научной литературе имели место дискуссии, поводом к которым стало осуществление судом несвойственных контрольных функций за деятельностью арбитражных управляющих, рассмотрение жалоб на них, утверждение их отчетов[103]. По нашему мнению, роль арбитражного суда в деле о банкротстве является одним из проявлений государственного вмешательства, но без фискальной цели.

В отличие от юридических фактов, которые самостоятельно порождают обязательственное правоотношение, судебный акт является компонентом сложного фактического состава правоотношения. Например, определение суда об утверждении мирового соглашения (в т.ч. по обязательным платежам) продуцирует новое обязательственное правоотношение. Судебное

определение не является самостоятельным юридическим фактом,

порождающим налоговое обязательство, но обязывает должника к исполнению раннее существовавшей обязанности.

Другим примером судебного акта, влияющего на уже существующее обязательство является решение об открытии конкурсного производства, которое модифицирует обязательство мораторием на начисление пени, заменяя их процентами (п. 2.1 ст. 126 Закона о банкротстве).

Определение об утверждении мирового соглашения может повлиять на содержание налогового обязательства в части изменения срока исполнения налогового обязательства посредством предоставления отсрочки погашения задолженности, а также в части субъекта налогового обязательства, в том случае, когда исполнение за налогового должника производит третье лицо.

В свете изменений законодательства судебные акты о прекращении процедуры из-за отсутствия источника финансирования или о завершении конкурсного производства являются предпосылкой возникновения правоотношения между уполномоченным органом и контролирующими должника лицами.

Таким образом, правовой режим налогообложения модифицируется в делах о банкротстве организаций, а отдельные судебные акты выступают юридическими фактами для продуцирования обязательственных налоговых отношений нового типа. Во-первых, в случаях заключения (утверждения) мирового соглашения, предусматривающего отсрочку (рассрочку)

исполнения обязанности по погашению задолженности по обязательным платежам, а также при участии в обеспечении исполнения его условий третьих лиц, во-вторых, в ситуациях привлечения к субсидиарной ответственности контролирующих должника лиц.

Судебные акты по делам о банкротстве могут быть основанием прекращения налогового обязательства. Например, определение о завершении конкурсного производства в результате расчётов с кредиторами. Согласно п. 9 ст. 142 Закона о банкротстве требования уполномоченного органа, не удовлетворенные по причине недостаточности имущества должника, считаются погашенными. По общему правилу, действовавшему до 2017 года, погашенными считаются также требования уполномоченного органа, не заявленные в арбитражный суд или признанные арбитражным судом необоснованными, при условии отсутствия оснований для субсидиарной ответственности контролирующих должника лиц.

Говоря о влиянии на налоговое обязательство судебного акта о прекращении производства по делу о банкротстве в связи с отсутствием средств для возмещения судебных расходов на проведение процедур, применяемых в деле о банкротстве, нельзя утверждать, что обязательство прекращается. В практике выработан сложный юридический состав применительно к этому случаю.

Пунктом 3 статьи 45 НК РФ предусмотрен открытый перечень оснований прекращения налогового обязательства исполнением. Особым способом прекращения налоговой обязанности выступает признание недоимки безнадежной для взыскания (ст. 59 НК РФ). Указанная норма не связывает безнадежную для взыскания недоимку с судебным актом о прекращении дела о банкротстве по причине недостаточности источника финансирования судебных расходов по делу. Отметим, что судебная практика отождествляет списание безнадежной для взыскания задолженности по налогам и сборам с основанием прекращения налоговых обязательств[104].

Списание налоговой недоимки, непогашенной в результате

прекращения производства по делу о банкротстве, в силу отсутствия средств для оплаты судебных расходов допускается только после обращения в службу судебных приставов-исполнителей и окончания исполнительного

производства[105].

Тем самым подтверждается вывод, что судебный акт входит в сложный юридический состав прекращения налогового обязательства, но не является самостоятельным основанием для его прекращения.

Следует разграничить последствия принятия определения о прекращении производства по делу о банкротстве и решения о завершении процедуры конкурсного производства в отношении налогового обязательства: в первом случае обязательство, при выполнении ряда последующих действий, прекращается за невозможностью исполнения, а во втором, считается исполненным независимо от фактической оплаты.

Важным остается вопрос о значении судебного акта о признании сделки должника недействительной (Глава III.1 Закона о банкротстве), следствием которой могут быть обязательства по НДС или налогу на прибыль организаций.

По поводу налоговых последствий недействительных сделок налогоплательщика, Д.М. Щекин указывает, что в результате оспаривания сделки налоговое обязательство не возникает, так как изначально существует независимо от содержания, которое стороны вложили в сделку[106]. Следует признать, что в ходе применения процедур несостоятельности у налоговых органов значительно больше полномочий для переквалификации гражданскоправовых сделок (действий) должника не только по ст. 45 НК РФ, но и по ст.ст. 61.2, ст. 61.3 Закона о банкротстве.

Судебные акты, принимаемые в делах о банкротстве, могут являться основанием возникновения налоговых обязательств должника как часть сложного юридического состава, а также являются основанием прекращения налогового обязательства. Следовательно, роль арбитражного суда является важной, но даже это не позволяет наделить его самостоятельным статусом участника налогового обязательства при банкротстве организации.

<< | >>
Источник: Извеков Станислав Сергеевич. ОСОБЕННОСТИ ПРАВОВОГО РЕЖИМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИ НЕСОСТОЯТЕЛЬНОСТИ (БАНКРОТСТВЕ) ОРГАНИЗАЦИИ. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Екатеринбург 2018. 2018

Еще по теме § 3. Роль участников налогового обязательства в деле о банкротстве. Влияние лиц, участвующих в деле о банкротстве, на содержание налогового обязательства:

  1. Лекции 10-11. Содержание и особенности организации финансов предприятия
  2. Статья 16. Надзор, контроль за соблюдением требований настоящего Федерального закона
  3. Активные операции банков:кассовые, кредитные, инвестиционные и др. Способы обеспечения исполнения кредитных обязательств. Оценка кредитоспособности заемщика. Операции банков с ценными бумагами и валютные операции
  4. Сделка и управленческое решение
  5. §2. Воздействие интеграционных программ АТЭС на регламентацию торгового оборота в странах-участницах
  6. §2. Законодательство об иностранных инвестициях в развивающихся странах и странах с переходной экономикой, участвующих в АТЭС (на примере Китая и России)
  7. § 1. Понятие и классификация предпринимательских объединений
  8. § 3. Сравнительно-правовой анализ холдингов и других объединений в сфере предпринимательства
  9. § 1 Отношения несостоятельности.
  10. § 2 Требования, учитываемые при проведении процедур банкротства.
  11. § 3. Налоговая ответственность как длящееся неправомерное состояние, требующее восстановление права
  12. §2 Понятие, признаки и юридическая сущность должника
  13. § 1.3. Понятие и признаки дочернего и зависимого хозяйственных обществ по российскому законодательству
  14. § 2.3. Реализация статуса дочернего (зависимого) хозяйственного об­щества в составе холдинговой структуры
  15. § 1. Понятие и классификация предпринимательских объединений
  16. § 3. Сравнительно-правовой анализ холдингов и других объединений в сфере предпринимательства
  17. § 2. Особенности публично-правового статуса Центрального банка Российской Федерации и его роль в финансовой деятельности государства
  18. ОГЛАВЛЕНИЕ
  19. § 1. Предпосылки обособления публичных требований (в том числе требований, вытекающих из налоговых обязательств) в делах о банкротстве
  20. § 3. Роль участников налогового обязательства в деле о банкротстве. Влияние лиц, участвующих в деле о банкротстве, на содержание налогового обязательства
- Авторское право - Аграрное право - Адвокатура - Административное право - Административный процесс - Антимонопольно-конкурентное право - Арбитражный (хозяйственный) процесс - Аудит - Банковская система - Банковское право - Бизнес - Бухгалтерский учет - Вещное право - Государственное право и управление - Гражданское право и процесс - Денежное обращение, финансы и кредит - Деньги - Дипломатическое и консульское право - Договорное право - Жилищное право - Земельное право - Избирательное право - Инвестиционное право - Информационное право - Исполнительное производство - История - История государства и права - История политических и правовых учений - Конкурсное право - Конституционное право - Корпоративное право - Криминалистика - Криминология - Маркетинг - Медицинское право - Международное право - Менеджмент - Муниципальное право - Налоговое право - Наследственное право - Нотариат - Обязательственное право - Оперативно-розыскная деятельность - Права человека - Право зарубежных стран - Право социального обеспечения - Правоведение - Правоохранительная деятельность - Предпринимательское право - Семейное право - Страховое право - Судопроизводство - Таможенное право - Теория государства и права - Трудовое право - Уголовно-исполнительное право - Уголовное право - Уголовный процесс - Философия - Финансовое право - Хозяйственное право - Хозяйственный процесс - Экологическое право - Экономика - Ювенальное право - Юридическая деятельность - Юридическая техника - Юридические лица -