<<
>>

Понятие имущественного налога в теории налогового права

Каждое государство имеет свою систему налогов и сборов, так как взимание налогов является одним из условий его существования на всех этапах возникновения и развития государственности.

Они необходимы для выполнения государственных функций по удовлетворению потребностей общества. В связи с этим справедливо высказывание А.Г. Аминова, что «как государство не может функционировать без налогов, так и налоги не существуют в не государственно организованном обществе» . Уплата налогов и сборов изначально была признаком существования государства наряду с территорией, публичной властью и суверенитетом. Государство на протяжении всей своей истории выполняло определенные функции: поддержание правопорядка, законности, экономическое регулирование и т.д. Выполнение функций при этом ставится в прямую зависимость от сбора налогов: чем больше функций возложено на государство, тем больше оно должно собирать налогов. Н.Е. Петухова пишет, что «нужда в налогах возникает с момента образования государства, ибо без финансового обеспечения оно не может функционировать» . Поступления в бюджет финансируют предприятия, которые выполняют государственный заказ, учреждения здравоохранения, образование, армию и т.д.[24] [25] [26].

Обязанность по уплате законно установленных налогов и сборов провозглашена в ст. 57 Конституции РФ. Эта норма является основой для формирования государственного бюджета, ведь налоги представляют собой один из важнейших его источников. Подобные нормы о налоговой обязанности содержатся и в конституциях других стран. Так, ст. 53 Конституции Италии гласит, что «все обязаны участвовать в

27

государственных расходах в соответствии со своими возможностями» , а п. 1 ст. 31 Конституции Испании указывает, что «каждый должен участвовать в общественных расходах в соответствии со своими экономическими возможностями посредством справедливой налоговой системы, основанной на принципах равенства и прогрессивного налогообложения, которая ни в коем случае не должна носить характера конфискации» .

Известный ученый И.И. Янжул отмечал, что «ни одна ветвь финансового законодательства не имеет такого важного значения, как законы, относящиеся к определению и взиманию податей, и ни одна часть финансовой науки не обладает таким выдающимся практическим интересом, как та, которая имеет своим предметом исследование оснований рациональной податной системы» . Налоги необходимы для осуществления различных функций государства и являются элементом публичного правоотношения между государством и налогоплательщиком.

Впервые в России термин «налог» был употреблен в сочинении И.Я. Поленова «О крепостном состоянии крестьян в России», которое относится ко второй половине XVIII в. . В дореволюционную эпоху классики финансового права сходились во мнении, что цель налогов - удовлетворение общественных нужд. Так, например, И.И. Янжул понимал под именем налогов такие «односторонние экономические пожертвования граждан или подданных, которые государство или иные общественные группы в силу того, что они являются представителями общества, взимают легальным путем и законным способом из их частных имуществ для [27] [28] [29] [30]

удовлетворения необходимых общественных потребностей и вызываемых ими издержек» . Н.И. Тургенев, проводивший исследования в 19-20 вв., дает краткое и одновременно емкое определение налогов: «налоги суть средства к достижению цели общества или государства, т.е. той цели, которую люди себе предполагают при соединении своем в обществе, или при составлении государств» . Статский советник того времени Н.П. Демидов выразил свое несогласие с определением налога, которое дает Н.И. Тургенев, определив налог как «участок имущества и трудов частных людей, уделяемый им на удовлетворение нужд и польз общественных, и, следовательно, своих собственных» . М.Ф. Орлов утверждал, что всякий налог есть пожертвование собственности, свойство налога, принесенное гражданином для пользы и безопасности, есть насилие всего общества; сим пожертвованием он теряет часть своего имущества, но приобретает уверенность в бесприкосновенном обладании остального[31] [32] [33] [34] [35].

А.А. Исаев считал, что налоги представляют собой обязательные денежные платежи частных хозяйств, которые служат для покрытия общих расходов

35

государства и единиц самоуправления .

В советский период ученые-финансисты акцентировали своё внимание на безвозмездности и обязательности налогов. Так, К.С. Бельский высказал точку зрения, что налоги - это обязательные индивидуально безвозмездные денежные платежи, установленные органами государственной власти и отдаваемые физическими лицами и организациями для зачисления в бюджетные фонды с определением их размера и сроков уплаты[36]. Н.И. Химичева определила налоги как «обязательные индивидуально безвозмездные платежи физических и юридических лиц, установленные представительными (законодательными) органами государственной власти

или местного самоуправления для зачисления в государственную или муниципальную казну с определением их размеров и сроков уплаты» . В 1973 году в своей монографии «Доходы государственного бюджета СССР. Правовые вопросы» С.Д. Цыпкин отметил, что с помощью использования таких специальных юридических конструкций как субъект налога и ставка налога государство устанавливает обязательные безвозмездные и безвозвратные денежные платежи, которые мобилизуются в бюджет в точно

38

определенных размерах и в заранее намеченные сроки .

Современные ученые, осуществляющие научные разработки в области налогового права, считают, что налог является формой отчуждения денежных средств, обладающей признаками безвозмездности, безвозвратности и обязательности. Так, И.И. Кучеров определяет налог как правовую форму возложения на физических лиц или организации основанной на законе и обеспеченной силой государственного принуждения обязанности по участию в формировании публичного фонда денежных средств (бюджета) для покрытия общественно значимых расходов на условиях индивидуальной безвозмездности и безвозвратности[37] [38] [39].

С.Г.

Пепеляев считает, что налог представляет собой единственно законную форму отчуждения собственности физических и юридических лиц, выделяя при этом такие признаки налога как обязательность, индивидуальную безвозмездность, безвозвратность и обеспечение государственным принуждением для целей обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти[40]. Ю.А. Крохина в определении налога обратила внимание на такие признаки как обязательность, индивидуальная безвозмездность и безвозвратность, отметив, что налог уплачивается организациями и физическими лицами в форме принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в

целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований[41]. Г.А. Аминов предлагает изложить определение налога как «обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, производимый организациями и физическими лицами в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления денежных средств, в целях финансирования общественно-полезной деятельности государства и (или) муниципальных образований»[42].

Каждый из представленных авторов критикует какие-то отдельные положения законодательного определения налога. Так, А.Г. Аминов утверждает, что нельзя употреблять одновременно термины «платеж» и «взимание», так как платеж - это активное добровольное действие плательщика, в то время как взимание включает в себя активное действие государства в отношении плательщика налогов, носящее принудительный характер[43]. Стоит согласиться с этим мнением, так как «взимать» - означает «брать, взыскивать»[44], а «взыскивать», в свою очередь, определяется как «заставить уплатить»[45] [46]. Если плательщика заставляют что-либо уплатить, то имеет место признак принуждения, а не добровольной воли уплачивающего платеж лица.

Еще П.М. Г одме в своей работе «Финансовое право» отмечал, что «элемент принуждения настолько важен в понятии налога, что это влечет за собой исключение из налоговой сферы поступлений, не носящих

46

принудительный характер» .

Однако стоит отметить, что само по себе взыскание налога не может быть расценено как произвольное лишение собственника его имущества, т.к. оно осуществляется законно и вытекает из публично-правовой конституционной обязанности. При этом Конституционным Судом РФ была высказана точка зрения, что часть имущества налогоплательщика, которая подлежит уплате в казну в виде определенной денежной суммы, не может отчуждаться им по своему усмотрению, т.к. её уплата обусловлена необходимостью регулярного перечисления данной суммы в пользу государства, в отсутствие которого были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства[47].

Налог - это экономико-правовая категория. С точки зрения экономики, налог представляет совокупность отношений, возникающих между государством и налогоплательщиками по поводу перераспределения внутреннего валового продукта (далее - ВВП) в целях формирования централизованных денежных фондов государства. С точки зрения права, налог - это обязанность совершать платежи в пользу государства, причем безвозмездные и обеспеченные его принудительной силой. Если экономическая теория обосновывает, «что взимать с частных лиц», то юридическая - «каким образом это делать»[48].

Как справедливо отмечает А.М. Васильев, «особенностью юридических категорий, по сравнению с категориями других наук, является закрепление их в законе»[49]. Категория «налог» может считаться юридической, так как его определение закреплено в налоговом законодательстве. Согласно ст. 8 НК РФ налог представляет собой «обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований» (ст.

8 НК РФ). Стоит также отметить, что экономико-правовая категория «налог» является базовой категорией налогового права, которая служит основой для формирования знаний в области не только налогового, но и финансового права в целом.

Цель взимания налога - это прежде всего финансовое обеспечение деятельности государства и муниципальных образований, обеспечение государственных расходов. Конституционный Суд РФ в своем

Постановлении от 11.11.1997 № 16-П указал, что налог взимается «с целью обеспечения расходов публичной власти»[50]. Налог - это платеж, производимый налогоплательщиками для финансирования государственных нужд[51]. Налог устанавливается государством в одностороннем порядке путем принятия соответствующих законов. Конституционный Суд РФ в Постановлении № 16-П считает, что налоговый платеж «представляет собой основанную на законе денежную форму отчуждения собственности»[52] [53].

с-э

В другом своем Постановлении от 17.12.1996 № 20-П

Конституционный Суд РФ отмечает, что «налог - это безусловное, атрибутивное условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции РФ, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства». Как видим, у государства есть право требования, причем безусловного, к налогоплательщику об исполнении налоговой обязанности. Нельзя установить какого-то ни было равенства между суммой налога, уплачиваемого лицом, и той пользой, которую оно получает от деятельности государства, значит, налог имеет характер безвозмездности.

Отметим, что законодатель говорит об индивидуальной безвозмездности налога. Каждый налогоплательщик должен осознавать, что налог уплачивается в бюджет государства с целью осуществления обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований и обеспечения публичных расходов безвозмездно.

Некоторые авторы не считают, что налог является безвозмездным платежом и не акцентируют внимание на обязанности платить налог. Отдельные исследователи придерживаются мнения, что налог платится за услуги. Так, А.М. Науменко считает, что налог, выступая денежным платежом в пользу государства, является своего рода платой за услуги, предоставляемые со стороны публичной власти: общественное устройство, социальное обеспечение и ряд других услуг[54]. Однако, на наш взгляд, данное мнение не отображает сущность налога. Понятие «каждый», закрепленное в Конституции РФ, предполагает индивидуальность уплаты, но не индивидуальность оказания каждому каких-либо государственных услуг. Характер безвозмездности налога выражается в том, что налогоплательщик уплачивает налог, не ожидая взамен какой-либо компенсации от государства. Еще в свое время И.И. Янжул утверждал, что «подданный платит налог не потому, что взамен его получает от государства какой-либо эквивалент, а только потому, что как подданный он обязан прилагать свои силы к поддержанию государственного союза: это одно из тех последствий, которые проистекают из того факта, что он есть член организованного общества»[55]. М.И. Фридман, в свою очередь, отмечал, что если все члены общества пользуются в равной степени личной и политической свободой, «то в принципе, каждый из них должен нести и налог в равной мере с другими»[56] [57].

Закрепление отношений по поводу установления и взимания налогов и сборов на конституционном уровне свидетельствует о придании особой значимости налоговым платежам и связанным с ними отношениям . Право собственности налогоплательщика ограничено правом другого лица на определенный уровень жизни, обеспечиваемый финансированием со стороны государства, а значит, конституционно-правовая обязанность платить налоги предполагает собой ответную обязанность государства - повышение уровня жизни граждан через финансирование из бюджета.

Стоит отметить, что категория «налог» на различных этапах осуществления налоговой обязанности трансформируется. Так, с момента возникновения налоговой обязанности - это налоговый платеж, который осуществляется налогоплательщиками. Как только обязанность считается исполненной, налоговый платеж обезличивается и превращается в налоговый доход бюджета. В случае неисполнения налоговой обязанности налоговый платеж превращается в недоимку, т.е. в налог, не уплаченный в установленный законодательством о налогах и сборах срок (ст. 11 НК РФ). Момент, с которого налоговая обязанность считается исполненной, является границей, позволяющей разделять частные финансы налогоплательщика от публичных финансов государства. Трансформация налога отражает его правовую природу, которая заключается, с одной стороны, в частноправовом характере данной экономико-правовой категории, а с другой стороны, - в публично-правовом характере цели его взимания.

Сущность любого налога необходимо исследовать через проведение классификации налогов по видам. Существуют различные критерии классификации налогов. Например, основными критериями законодательного выделения видов налогов в Российской Федерации являются территория, на которой он взимается и законодательный источник установления налога (сбора) . В соответствии со ст. 12 НК РФ устанавливаются следующие виды налогов и сборов: федеральные, региональные и местные. Законодатель запрещает устанавливать [58] федеральные, региональные или местные налоги, не предусмотренные НК РФ.

В зависимости от метода взимания налоги подразделяются на прямые и косвенные. А.Н. Козырин указывает, что первые взимаются в процессе приобретения и накопления материальных благ, вторые - в процессе потребления[59]. К числу прямых налогов в налоговой системе Российской Федерации традиционно относятся налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц, налог на имущество организаций и т.п. Примером косвенных налогов являются налог на добавленную стоимость, акцизы.

В связи с тем, что настоящее исследование посвящено исполнению обязанности по уплате имущественных налогов, обратим особое внимание на классификацию, выделяющую имущественные налоги в отдельный вид налогов.

Разделение налогов на имущественные появилось в ходе классификации налогов по объекту налогообложения. Еще Уставом «О прямых налогах» от 1903 г. к налогам относились налоги и сборы с недвижимых имуществ, налоги с торговли и промышленности, налоги с денежных капиталов, подати, личные налоги и государственный квартирный налог[60]. В то время еще не было разработано концепции имущественного налогообложения, в связи с чем к налогам с недвижимых имуществ не относился государственный квартирный налог. Однако этот факт не отрицает существования имущественных налогов как отдельного вида налогов.

Стоит отметить, что авторы по-разному относятся к разделению налогов на имущественные и иные, не связанные с наличием имущества у налогоплательщика. Так, С.Г. Пепеляев по объекту налогообложения разделяет налоги на подоходно-имущественные и налоги на потребление[61]. Первые взимаются в процессе приобретения и накопления материальных благ, вторые - в процессе их расходования. Как видим, мнение А.Н. Козырина и С.Г. Пепеляева в необходимости разделения налогов, взимаемых в процессе приобретения и накопления материальных благ и в процессе их расходования, сходится. Однако первый автор говорит о разделении налогов на прямые и косвенные, а второй автор на подоходноимущественные налоги и налоги на потребление. Данное совпадение, на наш взгляд, связано с тем, что все виды имущественных налогов относятся к прямым налогам. При этом критерий разделения выделен не из-за существования различий в процессе приобретения, накопления или расходования материальных благ, а из-за наличия имущества, которое признается объектом налогообложения. Так, подоходный налог взимается при получении дохода, а имущественный налог уплачивают собственники (пользователи) определенных видов имущества.

Стоит отметить и тех авторов, кто признает имущественные налоги в качестве отдельного вида налогов, но относит к ним только некоторые имущественные налоги. Так, М.Н. Миляков разделяет налоги на имущественные (транспортный налог), налоги с дохода (налог на прибыль организаций), налоги с потребления (налог на добавленную стоимость) и налоги с использования ресурсов (земельный налог)[62]. Согласно данной классификации земельный налог не относится к имущественным налогам, так как цель его взимания связана с пользованием землей как природным ресурсом. На наш взгляд, отнесение земельного налога к налогам с использования ресурсов является спорным в связи с тем, что взимание земельного налога в настоящее время не связано с использованием земли как природным ресурсом (земельный участок, например, может не использоваться налогоплательщиком, однако земельный налог он уплачивать обязан).

Вопрос отнесения налога к имущественным тесно связан с определением сущности и понятия «имущественный налог» в науке налогового права. Стоит отметить, что термин «имущественный налог» не является устоявшимся в научной среде, поэтому ученые редко употребляют его в своих научных работах. Среди использующих термин «имущественный налог» можно назвать таких авторов как М.В. Мишустин и М.Н. Миляков[63]. Некоторые ученые употребляют термин «поимущественные налоги»[64], однако, по нашему мнению, смысл данной разновидности налогов в связи с этим не меняется.

Как справедливо отмечает И.Б. Лагутин, «каждая наука, в том числе и юридическая, имеет свою систему категорий, понятий и терминов, причем понятия являются неравноценными по своей значимости, по степени важности влияния на неё, следовательно, по своей роли в познании процессов, происходящих в данной науке»[65]. Налог представляет собой многогранное и сложное понятие, которое, как уже упоминалось, является экономико-правовой категорией и в то же время одной из ключевых специализированных категорий налогового права, оформившей налоговое право в отдельную подотрасль финансового права. Именно на её основе конструируется всё налоговое право. «Имущественный налог» представляет собой понятие, производное от правовой категории «налог». Однако правовой категорией «имущественный налог» назвать нельзя ввиду отсутствия закрепленного понятия в налоговом законодательстве.

Появление понятия «имущественный налог» в науке налогового права вызвано наличием существенных особенностей в организации, правовом регулировании имущественного налогообложения и исполнении обязанности по уплате данного налога.

Н.Г. Апресова считает, что термин «имущественные налоги» является собирательным. Автор пишет, что понятие «имущественные налоги» включает в себя несколько налогов: налог на имущество физических лиц, налог на имущество организаций, налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения (налог на наследование и дарение) и земельный налог[66]. Е.Б. Мишина относит к имущественным налогам три налога: налог на имущество физических лиц, налог на имущество организаций и земельный налог[67]. Однако данные авторы говорят не об общем определении понятия «имущественный налог», а раскрывают виды имущественных налогов в Российской Федерации. Для определения перечня налогов, которые относятся к имущественным, необходимо выявить признаки имущественного налога.

В первую очередь, объект налогообложения для имущественного налога представляет собой как движимое имущество (транспортный налог), так и недвижимое имущество (например, земельный налог и налог на имущество физических лиц). Имущество как объект налогообложения должен иметь четкую территориальную принадлежность, которая может быть установлена либо на основе государственной регистрации, либо при определении непосредственного расположения имущества.

Налогоплательщик, который имеет имущество, относящееся к объекту налогообложения, наделяется обязанностью уплачивать налог на данное имущество, в соответствии с которой государство в одностороннем порядке требует произведения платежа.

А.Т. Новрузов в своей диссертации «Финансово-правовое регулирование имущественного налогообложения в Российской Федерации» отмечает, что объектом обложения является наличие права собственности на имущество или имущественные права[68]. Во-первых, само по себе наличие права собственности не может являться объектом налогообложения. Объект налогообложения - это имущество или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику (ст. 38 НК РФ). А во-вторых, автор в качестве объекта обложения указывает право собственности или имущественные права. Как известно, в гражданском праве достаточно разновидностей имущественных прав, к которым, в том числе относится право собственности. В связи с этим данное предложение, высказанное автором, представляется спорным.

«Имущество» является широким понятием и в отраслях права представляется по-разному. В гражданском праве согласно ст. 128 ГК РФ имущество является основным объектом гражданских прав и к нему относятся вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги, иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, имущественные права. Причем перечень иного имущества не определен и остается открытым и широким для толкования. К имуществу не относятся результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Налоговое право несколько иначе представляет собой понятие «имущество». Ст. 38 НК РФ исключает из понятия «имущество» имущественные права: под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Некоторыми учеными относительно имущественных прав ведутся определенные дискуссии о включении их в объект налогообложения[69]. Конституционный Суд РФ в своем Определении

2004. № 1. С. 13-17.

от 06.06.2002 № 116-О , указал, что в тех случаях, когда НК РФ содержит определение того или иного юридически значимого термина, в налоговых отношениях он должен использоваться именно в таком, специальном значении, если даже в других отраслях законодательства ему придается иной смысл. Федеральный законодатель, действующий при определении налоговых обязанностей в рамках своих дискреционных полномочий и обладающий фискальным суверенитетом, вправе устанавливать показатели оценки финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, необходимые для целей налогообложения, исходя из стоимостных, экономических или физических данных, характеризующих объект налогообложения, основываясь, в том числе, на определениях и понятиях, используемых не только в налоговом, но и в иных отраслях законодательства . Однако причина исключения имущественных прав из определения имущества для целей налогообложения остается неясной. Судебная практика также не может это четко объяснить. Так, в Определении Конституционного Суда РФ от 30.09.2010 № 1258-О-О установление федеральным законодателем особенностей формирования налоговой базы было трактовано как дискреционное полномочие законодателя, которое не нарушает конституционные права и свободы налогоплательщиков .

Вопрос об имущественных правах возникает при определении объекта налогообложения в отношении некоторых имущественных налогов. Так, согласно ст. 2 утратившего силу Закона РФ «О налогах на имущество [70] [71] [72] физических лиц» объектами налогообложения признавались следующие виды имущества: 1) жилой дом; 2) квартира; 3) комната; 4) дача; 5) гараж; 6) иное строение, помещение и сооружение; 7) доля в праве общей собственности на имущество, указанное в предыдущих пунктах. Согласно главе 32 НК РФ, регулирующей вопросы исчисления и взимания налога на имущество физических лиц, объектом налогообложения считается следующее имущество: 1) жилой дом; 2) жилое помещение (квартира, комната); 3) гараж, машино-место; 4) единый недвижимый комплекс; 5) объект незавершенного строительства; 6) иные здание, строение, сооружение, помещение.

Доля в праве общей собственности на имущество была исключена из перечня объектов налогообложения. Предполагается, что это было связано с необходимостью устранения противоречия определения объектов налогообложения в Общей части НК РФ и утратившем силу Законе РФ «О налогах на имущество физических лиц».

Несмотря на то, что имущественные права не являются отдельным объектом налогообложения по НК РФ, на наш взгляд, возникновение обязанности по уплате имущественных налогов необходимо рассматривать в неразрывной связи с ними.

Следующий признак имущественного налога - его уплата осуществляется физическими и (или) юридическими лицами. Стоит обратить внимание, что отдельные имущественные налоги могут быть установлены только для физических или только для юридических лиц. Так, например, налог на имущество организаций устанавливается только для налогоплательщиков-организаций, а налог на имущество физических лиц - только для физических лиц соответственно.

Ключевым моментом в определении имущественного налога является принадлежность имущества тому или иному налогоплательщику, в связи с [73]

этим можно выделить следующий признак имущественного налога - наличие правовой связи объекта налогообложения с налогоплательщиком.

Для имущественных налогов такая правовая связь определяется исходя из регистрации права на имущество или нахождения имущества на балансе организации в качестве основных средств, в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст.ст. 378, 378.1 и 378.2 НК РФ (речь идет о доверительном управлении, концессионных соглашениях и уплате налога в отношении отдельных объектов недвижимого имущества). Правовая связь между объектом налогообложения и налогоплательщиком может быть установлена на основании правоустанавливающих данных. При этом отсутствие регистрации не является основанием для освобождения налогоплательщика от исполнения обязанности по уплате налога только в том случае, если такая регистрация установлена законодательством в качестве обязательной. Получается, что для имущественных налогов, для которых регистрация недвижимого имущества, транспортных средств, земельных участков и т.д. является по законодательству обязательной, отсутствие такой регистрации не является основанием для освобождения налогоплательщика от исполнения обязанности по уплате налога.

Наличие регистрации на соответствующее имущество зависит от воли налогоплательщика, т.к. он самостоятельно должен осуществить предусмотренные законодательством действия. В связи с этим возникает вопрос с правосознанием и осознанием налогоплательщиком необходимости уплачивать налоги в бюджет. Величина задолженности по уплате налога и её наличие зависит от добросовестности налогоплательщика, а также от его доверия государству. Большинство налогоплательщиков считают, что налоги - это ничем не обоснованные поборы со стороны государственной власти. Отсюда налогоплательщик воспринимает уход от налогов как абсолютно нормальное явление.

Имущество может быть передано во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесено в совместную деятельность или получено по концессионному соглашению (налог на имущество организаций); принадлежать налогоплательщику на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (земельный налог) или только на праве собственности (налог на имущество физических лиц); зарегистрировано за собственниками транспортных средств либо лицами, от имени собственников владеющих, пользующихся или распоряжающихся транспортными средствами на законных основаниях (транспортный налог).

Таким образом, в имущественном налогообложении Российской Федерации в настоящее время действует правовой режим, при котором устанавливается прямая зависимость признания объектов имущественных налогов от места нахождения движимых и недвижимых вещей, принадлежащих налогоплательщику. Действует территориальный принцип, согласно которому в основе учета лежат сведения государственных баз данных ЕГРП, ГКН, органов ГИБДД и т.д.

Налог на игорный бизнес схож по признакам с имущественными налогами, так как объектом обложения налогом на игорный бизнес является имущество, зарегистрированное в качестве объекта налогообложения за соответствующим налогоплательщиком, которым может быть организация, осуществляющая предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса. Объектами налогообложения признаются: 1) игровой стол; 2) игровой автомат; 3) процессинговый центр тотализатора; 4) процессинговый центр букмекерской конторы; 5) пункт приема ставок тотализатора; 6) пункт приема ставок букмекерской конторы (ст. 366 НК РФ). Каждый вышеперечисленный объект налогообложения - это имущество, право на которое подлежит регистрации в налоговом органе по месту установки (месту нахождения пункта приема ставок букмекерской конторы или

тотализатора, процессингового центра тотализатора или процессингового

центра букмекерской конторы) этого объекта налогообложения (п. 2 ст. 166 НК РФ) , что подтверждает правовую связь объекта и субъекта налогообложения. Однако причиной взимания данного налога (обоснованностью взимания) при наличии у налогоплательщика таких объектов как процессинговый центр тотализатора, процессинговый центр букмекерской конторы, пункт приема ставок тотализатора и пункт приема ставок букмекерской конторы является предпринимательская деятельность, с которой законодатель связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налогов. Каждый вышеуказанный объект представляет собой часть игорного заведения (обособленного или необособленного здания, строения, сооружения). Вместе с тем соответствующее здание, строение или сооружение является объектом имущественного налога, который уплачивается налогоплательщиком, имеющим правовую связь с ним, но не налогоплательщиком налога на игорный бизнес. Взимание последнего обусловлено осуществлением предпринимательской деятельности. Правовая природа имущественного налогообложения не связана с предпринимательской деятельностью. Однако стоит констатировать тот факт, что при установке игрового оборудования: игрового стола и игрового автомата налогоплательщик уплачивает налог ввиду наличия имущества, а предпринимательская деятельность выступает второстепенным фактором. Так, например, игровой автомат может находиться в нерабочем состоянии, а налог на игорный бизнес в связи с наличием у налогоплательщика объекта налогообложения должен быть уплачен, пока налогоплательщик не подаст заявление в налоговый орган об уменьшении объектов налогообложения.

В связи с этим стоит выделить еще один признак имущественного налога - отсутствие непосредственной связи с осуществлением предпринимательской деятельности. Взимание имущественного налога [74] зависит только от наличия объекта налогообложения и его связи с субъектом налогообложения. Выделение указанного признака имущественного налога позволяет сделать вывод, что налог на игорный бизнес обладает признаками имущественного налога, при условии, если объектом налогообложения выступает игровой стол и (или) игровой автомат, которые подлежат регистрации в налоговом органе по месту их установки (п. 2 ст. 366 НК РФ), т.е. на имущество распространяется территориальный принцип учета объектов налогообложения.

Таким образом, на основании выделенных признаков, можем сформулировать следующее определение имущественного налога:

имущественный налог представляет собой вид налога, уплачиваемый физическими лицами и (или) организациями, взимаемый с имущества (движимого или недвижимого), с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога, и не имеющий непосредственной связи с предпринимательской деятельностью и другими целями использования имущества.

Роль налогов, взимаемых с имущества, в настоящее время серьезным образом возросла. Имущественные налоги являются постоянным и надежным источником формирования региональных и местных бюджетов. Субъекты РФ принимают различные нормативные правовые акты, стремясь

75

увеличить их роль в формировании региональных и местных бюджетов . Доля имущественных налогов в консолидированном бюджете РФ может и не существенна, но является значимой для регионального и (или) муниципального уровней власти. Так, например, местные налоги полностью состоят из имущественных налогов - земельного налога и налога на имущество физических лиц. Международный опыт показывает, что «при [75]

формировании региональных и муниципальных финансов в процессе распределения и закрепления доходных поступлений органами государственной власти субъектов РФ и органами местной власти основное внимание должно уделяться формированию собственно доходной базы региональных и местных бюджетов»[76] [77]. Отдельные ученые отмечают, что объем поступлений в бюджет от налогов на имущество незначителен . Кроме того, организации системы сбора имущественных налогов, т.е. налоговое администрирование указанного вида налогов является более дорогостоящим по отношению к администрированию других видов налогов. Несмотря на это, налогообложение имущества обладает выгодными особенностями. Например, четкая территориальная принадлежность имущества налогоплательщику, определенному в соответствии с

законодательством о налогах и сборах, делает имущественное

налогообложение является самым простым налогообложением с точки зрения контроля за налогооблагаемой базой.

Реформирование системы имущественного налогообложения ежегодно становится составной частью налоговой политики государства. Так, в Основных направлениях налоговой политики определяются пути совершенствования налогообложения имущества. В 2011 году отмечена необходимость решения вопроса о совершенствовании сбора транспортного налога и налога на имущество физических лиц[78] [79]. С 2012 по 2013 гг. в Основных направлениях налоговой политики уделено внимание введению налога на недвижимость, а в принятых Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и

2016 годов затронуты вопросы введения «налога на недвижимое имущество физических лиц» с 2015 года. В настоящее время государство предпринимает меры по реализации законодательных положений об изменении налоговой базы налога на имущество организаций и налога на имущество физических лиц.

Имущественные налоги представляют собой составную часть налоговой системы российского государства. Как справедливо отмечает

Э.Р. Мавлютов, «имущественные налоги являются мощным инструментом

81

управления экономики в условиях рынка» . Согласимся с мнением М.Ю. Березина, что исторически причиной передачи имущественных налогов на региональный и местный уровни бюджетной системы служила

пониженная доходность этих налогов по сравнению с налогами с оборота и

82

налогами на доход, поступающими в федеральный бюджет . Налоговые доходы от налога на имущество организаций и транспортного налога зачисляются в бюджет субъекта по нормативу 100% (ст. 56 Бюджетного кодекса РФ ). Аналогично по нормативу 100% зачисляются в местный бюджет налоговые доходы от земельного налога и от налога на имущество физических лиц (ст. 61 Бюджетного кодекса РФ).

Учитывая, что имущественные налоги были переданы на региональный и местный уровни, стоит отметить, что преимущественно за их счет финансируются расходы по социальному обеспечению на соответствующих уровнях. Реализуется концепция социального государства, провозглашенная в ст. 7 Конституции РФ.

На основании выделенных признаков имущественного налога в настоящее время к имущественным налогам стоит отнести региональные [80] [81] [82] [83] налоги - налог на имущество организаций и транспортный налог, а также местные налоги - земельный налог и налог на имущество физических лиц.

С 2006 года был отменен налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения[84] [85], который также необходимо относить к имущественным налогам. Вопрос о справедливости отмены налога на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, до сих пор остается объектом дискуссии, которая ведется в научном мире. Так, Т.Н. Михалева, например, считает, что после отмены налога у граждан появилась возможность сэкономить весьма ощутимую сумму, вступая в наследство . На наш взгляд, отмена налога на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, привела к существенной потере доходов местного бюджета.

Стоит отметить, что в данном налоге сочетались элементы не только имущественного налога, но и налога на доходы физических лиц, поэтому он отчасти стал налогом на доходы физических лиц, который имеет свой правовой режим и свои элементы. Вместе с тем, доходы, получаемые от физических лиц в порядке дарения или в порядке наследования, практически не облагаются никаким налогом и отнесены к доходам, освобожденным от налогообложения. Согласно п. 18.1 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев. Кроме того, не подлежат налогообложению доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с

Семейным кодексом РФ[86] (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами). Также были освобождены от налогообложения доходы в денежной и натуральной форме, полученные от физических лиц в порядке наследования, за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов (п. 18 ст. 217 НК РФ).

Налогообложение имущества, переходящего в порядке наследования или дарения обладает двойственной правовой природой. Так, объект налогообложения, в первую очередь, представляет собой «имущество». Налог взимается при неразрывной связи с налогоплательщиком, так как имущество определенным образом передается лицу, имеющему на это право в порядке наследования, либо в порядке дарения. Однако с момента получения в результате наследования или дарения имущество становится доходом лица, его получившего, что позволяет сделать вывод о трансформации объекта имущественного налога в объект подоходного налога. Вместе с тем стоит относить данный налог к имущественным, опираясь на то, что объектом налогообложения является имущество, особенностью которого является его происхождение - оно передано в порядке наследования либо дарения, а также на то, что, получая свидетельство о праве на наследство, физическое лицо вправе получить правоустанавливающие документы, например, на земельные участки, на объекты недвижимости, а значит, подтверждается его правовая связь с данным имуществом. Непосредственная связь с предпринимательской деятельностью не наблюдается. Итак, налог, взимаемый до 2006 года, на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, до его отмены считался имущественным налогом.

Налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения имеет место в Дании, Испании и других зарубежных странах . Однако в странах Европы отмена данного налога - общая тенденция развития законодательства. Считаем правильным, что данный налог платили лица, получающие имущество в порядке наследования и дарения, так как именно они увеличивают накопленную стоимость своего капитала.

Помимо отмены имущественных налогов предпринимаются и попытки введения новых налогов данного вида. С 2001 года в высших органах законодательной власти предлагали ввести еще один имущественный налог - налог на роскошь. Идею введения налога «на роскошь» предполагалось реализовать главным образом в части налогообложения дорогой недвижимости, а также транспортных средств, стоимостью свыше установленного законом предела. Так, в 2012 году был предложен законопроект № 28997-6 , подготовленный депутатами фракции

«Справедливая Россия», согласно которому предлагалось ввести новый налог - налог на объекты роскоши. В основу определения объекта налогообложения депутаты поставили стоимость имущества. Они предлагали ввести налог на недвижимость стоимостью свыше 30 млн. руб.

В настоящее время повышающий коэффициент устанавливается на транспортные средства стоимостью свыше 3 млн. руб. Так, в отношении легковых автомобилей средней стоимостью от 3 миллионов до 5 миллионов рублей включительно, с года выпуска которых прошло не более 1 года, устанавливается повышающий коэффициент 1,5; а в отношении легковых автомобилей средней стоимостью от 10 миллионов до 15 миллионов рублей включительно, с года выпуска которых прошло не более 10 лет - 3 (п. 2 ст. [87] [88] 362 НК РФ). По нашему мнению, данные элементы налогообложения не относятся к налогу на роскошь, так как понятие «роскошь» законодательно не определено. Кроме того, стоимость транспортных средств зарубежного производства зависит от курса иностранной валюты, а значит, и малолитражные автомобили на определенных этапах налогообложения могут стать «объектами роскоши». Понятие объекта налогообложения должно быть законодательно определенным. С.Г. Пепеляев считает, что в таком случае можно говорить об отдельных элементах налога на роскошь, так как законодатель отнес к роскоши дорогие автомобили . Однако при отсутствии всех необходимых элементов налогообложения налог не может считаться установленным. Кроме того, нарушается принципа равенства налогообложения.

Как справедливо отмечает Б.К. Рамазанова, очень сложно прийти к единому мнению, что такое роскошь, и не допустить дополнительного налогообложения, а также не вызвать отрицательного воздействия на инвестиционную активность граждан, не спровоцировав при этом вывоз капиталов за рубеж[89] [90].

Вместе с тем введение налога на роскошь может стать эффективным средством корректирования общей системы налогов и выравнивания имущественного положения налогоплательщиков разных слоев населения, что, несмотря на нарушение принципа равенства, соответствует принципу соразмерности налогообложения. Взимание налога на роскошь приведет к пополнению бюджета при условии законодательного закрепления определения понятия «роскошь».

Таким образом, сделан вывод, что необходимость определения понятия «имущественный налог» в науке налогового права обусловлена наличием существенных особенностей в организации и правовом регулировании имущественного налогообложения и исполнения обязанности по их уплате.

Были выделены следующие признаки имущественного налога: 1) объектом налогообложения является движимое имущество или недвижимое имущество, имеющее четкую территориальную принадлежность, которая определяется либо на основе государственной регистрации имущества, либо при установлении его непосредственного расположения; 2) налогоплательщиками имущественного налога могут быть физические и (или) юридические лица; 3) между объектом налогообложения и налогоплательщиком на основании правоустанавливающих данных должна быть установлена правовая связь; 4) возникновение обязанности по уплате имущественного налога не связано с непосредственным осуществлением предпринимательской деятельности и другими целями использования имущества. На основании выделенных признаков было определено, что имущественный налог представляет собой вид налога, уплачиваемый физическими лицами и (или) организациями, взимаемый с имущества (движимого или недвижимого), с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога, и не имеющий непосредственной связи с предпринимательской деятельностью и другими целями использования имущества. Под имуществом в налоговом праве понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ, при этом возникновение обязанности по уплате имущественных налогов необходимо рассматривать в неразрывной связи имущества с имущественными правами. Было определено, что в настоящее время к имущественным налогам относятся региональные налоги - налог на имущество организаций, транспортный налог, налог на игорный бизнес при условии, если объектом налогообложения выступает игровой стол и (или) игровой автомат, а также местные налоги - земельный налог и налог на имущество физических лиц. В отношении всех имущественных налогов действует правовой режим, при котором устанавливается прямая зависимость признания объектом имущественных налогов от места

нахождения движимых и недвижимых вещей, принадлежащих налогоплательщику. В основе территориального принципа учета лежат сведения из государственных баз данных ЕГРП, ГКН, ГИБДД.

1.2.

<< | >>
Источник: Вычерова Надежда Вячеславовна. ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТИ ПО УПЛАТЕ ИМУЩЕСТВЕННЫХ НАЛОГОВ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Москва - 2016. 2016

Еще по теме Понятие имущественного налога в теории налогового права:

  1. Наука финансового права в Ярославском Демидовском лицее
  2. § 4. Современное определение налога как юридической категории
  3. § 3. Сравнительно-правовой анализ отношений ответственности за налоговые и административные правонарушения
  4. § 2. Структура правового отношения налоговой ответственности
  5. § 1. Налоговая ответственность как последствие нарушения налоговой нормы
  6. Налоговое обязательство - составная часть публичного обязательства
  7. §1. Понятие и признаки предприятия как имущественного комплекса но Гражданскому законодательству Российской Федерации.
  8. 4.3 Основные отраслевые принципы гражданского права: проблема элементного состава
  9. 1.1. Обязанность по уплате налога и налоговое обязательство: понятие, сущность, проблемы соотношения
  10. Понятие имущественного налога в теории налогового права
  11. Институт налоговой обязанности в российском налоговом праве
  12. Общая характеристика исполнения обязанности по уплате налогов
  13. § 1. Понятие постоянного представительства: правовые основы и место в системе налогового права
  14. §2 . Аспекты налогового правового статуса физических лиц
  15. §1. Теоретические основы имущественных налогов в РФ.
  16. 1.1 Понятие обеспечения защиты имущественных и неимущественных прав потерпевшего - юридического лица в уголовном судопроизводстве
- Авторское право - Аграрное право - Адвокатура - Административное право - Административный процесс - Антимонопольно-конкурентное право - Арбитражный (хозяйственный) процесс - Аудит - Банковская система - Банковское право - Бизнес - Бухгалтерский учет - Вещное право - Государственное право и управление - Гражданское право и процесс - Денежное обращение, финансы и кредит - Деньги - Дипломатическое и консульское право - Договорное право - Жилищное право - Земельное право - Избирательное право - Инвестиционное право - Информационное право - Исполнительное производство - История - История государства и права - История политических и правовых учений - Конкурсное право - Конституционное право - Корпоративное право - Криминалистика - Криминология - Маркетинг - Медицинское право - Международное право - Менеджмент - Муниципальное право - Налоговое право - Наследственное право - Нотариат - Обязательственное право - Оперативно-розыскная деятельность - Права человека - Право зарубежных стран - Право социального обеспечения - Правоведение - Правоохранительная деятельность - Предпринимательское право - Семейное право - Страховое право - Судопроизводство - Таможенное право - Теория государства и права - Трудовое право - Уголовно-исполнительное право - Уголовное право - Уголовный процесс - Философия - Финансовое право - Хозяйственное право - Хозяйственный процесс - Экологическое право - Экономика - Ювенальное право - Юридическая деятельность - Юридическая техника - Юридические лица -