<<
>>

Зарубежный опыт регулирования ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах

Для более глубокого и детального исследования вопросов правового регулирования административной ответственности в РФ необходимо провести сравнительный анализ с законодательством об административной ответственности других стран и провести их сопоставление.

Так как административная ответственность выступает действенным рычагом государственного управления, то проблемы ее правового регулирования являются актуальными для многих государств.

Сравнительное исследование законодательства предполагает, с одной стороны, выбор правовых систем, для изучения и, с другой стороны, отслеживание сопоставимых элементов различных правовых систем, например, сравнение юридических понятий, правовых норм или правовых институтов. Кроме того, можно выделить и сравнить «юридические проблемные области» при решении конкретных вопросов, для которых должно быть найдено решение, например, в части ответственности за нарушения налогового законодательства.

В зарубежных сравнительных правовых исследованиях часто используется метод Д. Кокини-Ятриду «Kokkini-Iatridou»

Вкратце, метод «Kokkini-Iatridou» состоит из трех этапов:

- установление сходства и различия;

- объяснение различий;

- анализ и оценка результатов.

Идея этого метода состоит в том, что, изначально, должна быть изучена определенная часть правовой системы и, что последующая часть исследования должна быть интегрирована в более широкий контекст функционирования правовой системы».[128] [129]

Другим способом исследования является метод функционального сравнительного правоведения, предложенный Цвайгертом К. и Кетцом Х. В этом методе предполагается, что находятся и реализуются решения для похожих проблем, хотя законодательство стран существенно отличается. Де Бур утверждает, что выбранный метод зависит, в первую очередь, от постановки задачи исследования. С этой точки зрения, изучение сравнительного правоведения по отношению к конкретному понятию права, по существу, направлены на концептуальное или «институциональное» (begriffikii-dogmatische Rechlsvergleichung) сравнение.

В нашем случае целью является установить, как конкретная ситуация проявляется в другой юрисдикции, поэтому будет выбран функциональный подход к решению проблемы ответственности за налоговые нарушения.

Анализируя нормы зарубежного законодательства, устанавливающие юридическую ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах, можно отметить, что их источниками являются как уголовные кодексы, так и нормы налогового, гражданского и административного права.

Данные источники можно систематизировать и условно разделить на четыре основные группы:

1) нормативные правовые акты налогового законодательства,

налоговые кодексы (например, в Германии, Франции, Италии и др.);

2) нормативные правовые акты уголовного законодательства

(например, в Испании, Чехии, Голландии);

3) нормативные правовые акты административного законодательства (например, в Швейцарии);

4) нормативные правовые акты, как уголовного, так и других отраслей законодательства (США, Швеция и др.)

Законодательные нормы многих иностранных государств содержат как административные, так и уголовные механизмы привлечения к ответственности юридических и физических лиц.

Опыт Германии в части ответственности за налоговые нарушения

Что касается разграничения преступления и административного правонарушения, то в Германии значительное время проводилось множество дискуссии по вопросам правовой природы правонарушений и их разграничении от преступлений. В современных теоретических концепциях также происходит поиск различия этих двух правовых феноменов.

Так, например, в работах А.Виммера[130] в качестве формулы соотношения уголовного преступления и административного правонарушения предлагается рассматривать наличие основной формы (преступления), дополнительной формы (административного

правонарушения) и смешанной формы. Его теория основана на этической ценности, в зависимости от которой правонарушение признается уголовно- или административно-наказуемым. Таким образом, оценивается тяжесть совершенного деяния.

Теория Виммера нашла отражения в современном уголовном и административном праве Германии. Именно, общественная мораль (Sozialethik) выступает основным критерием разграничения между двумя видами противоправного поведения. Моральная и этическая индифферентность признается характерной чертой административного правонарушения.

Однако, по мнению некоторых ученых, в некоторых случаях невозможно провести жесткую границу и оценку обстоятельств только на основании морально-этического критерия. Так как мораль, нравственность и этика выглядят скорее философскими терминами нежели юридическими.

Данный признак необходимо рассматривать как одно из свойств административного правонарушения.

Практика Федерального конституционного суда ФРГ также представляет собой особый интерес по данному вопросу. Так как в судебном разбирательстве зачастую оценивалась не только морально-этическая

сторона правонарушения, но материальные компоненты, в частности, негативные последствия правонарушения, санкции, подведомственность рассмотрения дел, особенность составов административных

правонарушений.

Основываясь на судебной практике, немецкими учеными была предложена «двойственная» модель разграничения, в частности,

количественная в которой критерием разграничения выступает степень общественной опасности противоправных деяний; и качественная, исходящая из различия объектов посягательства.

Кроме того в Законе «Об административных правонарушениях» 1987 года констатировалось, что административный проступок подлежит наказанию исключительно в виде административного штрафа. То есть санкция является основным критерием разграничения преступления и административного правонарушения.

Впоследствии Конституционный суд ФРГ отмечал необходимость точного установления границы между преступлением и проступком в каждом конкретном случае, и оценки соразмерности и необходимости санкционирования противоправного поведения как административного правонарушения. Он постановил, что декриминализация преступлений не исчерпывается ни их переименованием, ни изменением негативных финансовых последствий за их совершение (административного штрафа и штрафа по уголовному законодательству и).

Конституционный суд ФРГ также указал на различие указанных санкций. Штраф по уголовному законодательству представляет собой меру наказания за действительно опасное деяние, который налагается исключительно в судебном порядке. В свою очередь, административному штрафу не свойственна вся жесткость государственного наказания, прежде всего это обязательство правонарушителя компенсировать в финансовом выражении свое незначительно противоправное поведение. При этом право наложения административного штрафа вполне может быть отдано в юрисдикцию административных органов.

В Германии, важнейшим законодательным актом, определяющим ответственность за налоговые преступления и проступки, является Налоговый Кодекс Германии, обнародованный 1 октября 2002 года (Fiscal Code of Germany)[131] [132]. Стоит отметить, что Уголовный кодекс ФРГ (German Criminal Code) не содержит норм об ответственности за налоговые преступления, за исключением норм, устанавливающих санкции за подделку знаков уплаты пошлины и разглашение налоговой тайны. Проблему возможной конкуренции уголовно-правовых норм Налогового Кодекса и УК ФРГ законодатель разрешает в абз. 2 §369 Налогового Кодекса, исходя из принципа «lex specialis derogat lex generalis», т. е. преимущественное применение имеет специальная норма Налогового Кодекса.

Часть 8 данного Налогового Кодекса состоит из четырех разделов, включающих налоговые преступления, налоговые административные правонарушения, вопросы уголовного процесса по делам о налоговых преступлениях и процессуальные особенности рассмотрения дел о налоговых административных правонарушениях.

Чтобы проанализировать особенности разграничения преступлений и правонарушений налогового законодательства Германии, необходимо раскрыть понятие и признаки преступления по законодательству Германии. Действующий Уголовный кодекс ФРГ от 13.11.1998 года содержит формальное определение преступления . В соответствии с § 11 УК ФРГ под

противоправным деянием понимается «... такое деяние, которое образует состав преступления, предусмотренный уголовным законом»[133] [134].

В настоящее время противоправность понимается как противоречие деяния правопорядку в целом, то есть деяние должно содержать установленный законом состав преступного деяния или нарушения общественного порядка2.

Принцип законности раскрывается в признаках противоправного деяния. § 1 УК ФРГ закрепляет: «Нет наказания без закона», воспроизводя тем самым норму Основного закона ФРГ (ст. 103 (2)). При этом § 11 УК ФРГ предусматривает возможность установления уголовной ответственности не только самим УК, но и федеральными законами («Strafrechtliche Nebengesetze»), образующими вместе с УК единое уголовное законодательство ФРГ.

Признак виновности раскрывается в § 17 УК. Так, деяние, содержащее все признаки состава преступления, не является противоправным, в случае если у лица отсутствует понимание того, что оно действует противоправно, и если при этом оно не могло избежать этой ошибки. Ответственность в данном случае, как правило, исключается.

Что касается налоговых преступлений, то минимальный размер санкции за уклонение от уплаты налога составляет лишение свободы на срок 6 месяцев. В таком случае деяния подпадают под определение уголовного проступка (абз. 2 § 12 УК ФРГ).

Признак наказуемости лежит в основе разграничения уголовнонаказуемых деяний на преступления («Verbrechen») и проступки («Vergehen»). В статье § 12 УК ФРГ выделяются категории преступлений. Согласно этой статье, тяжкими преступлениями являются противоправные действия, наказуемые минимальной мерой наказания в виде лишения свободы на один год и более. Другая категория «мисдиминор»- то есть

категория наименее опасных преступлений, граничащих с

административными правонарушениями под нее подпадают противоправные действия, наказуемые минимальным сроком лишения свободы или штрафом. Если же наказанием является денежный штраф иного рода («Geldbusse»), то оно считается административным проступком - нарушением общественного порядка. Такое деяние не влечет за собой уголовно-правовых последствий.

Таким образом, УК ФРГ относит к признакам преступления противоправность, виновность, наказуемость. Отсутствие в уголовном законодательстве Германии категории «общественная опасность деяния» исследователи объясняют тем, что в этом государстве основной акцент ставится на общественной опасности деятеля \

Рассмотрев особенности разграничения преступлений, обратимся к Налоговому Кодексу Германии.

Так, в соответствии с данным документом налоговыми преступлениями могут являться следующие:

- действия, которые преследуются налоговым законодательством;

- нелегальный импорт, экспорт, или транзит товаров;

- подделка печатей или подготовительные действия, которые связаны с налоговой документацией;

- оказание помощи и склонение лица к совершению преступления, отмеченного в вышеперечисленных пунктах.

Большое внимание в Налоговом Кодексе Германии уделено такому преступлению как уклонение от уплаты налогов ст. 370 Налогового Кодекса Германии.

Согласно данной статье нарушитель подвергается следующему наказанию - заключению до пяти лет лишения свободы или денежному штрафу в том случае если: [135]

- предоставляет налоговым органам неверную или неполную информацию, касающуюся вопросов, имеющих существенное значение для налогообложения;

- умышленное «непредоставление» налоговым органам фактов, имеющих существенное значение для налогообложения;

- «неприменение» знаков уплаты пошлины или налоговых штампов.

В Налоговом Кодексе Германии это объясняется тем, что данные преступления приводят к тому, что существенно занижается размер налоговых платежей или появляются неоправданные налоговые преимущества (льготы) у данного субъекта предпринимательской

деятельности или другого лица.

В особо тяжких случаях, применяется заключение под стражу от шести месяцев до десяти лет лишения свободы.

Согласно Налоговому Кодексу Германии, преступление считается особо тяжким, если преступник

- намеренно занижает налоги в больших масштабах или получает необоснованные налоговые льготы;

- злоупотребляет властью, или находится на позиции должностного

лица;

- склоняет к содействию государственных должностных лиц, которые злоупотребляют властью или своим положением;

- занижает налоги или получает необоснованные налоговые льготы, используя поддельные или подложные документы;

-является участником группы, сформированной с целью

неоднократного совершения противоправных деяний, обозначенных в вышеперечисленных разделах, занижает налоги и получает необоснованные льготы или другие преимущества.

Стоит отметить, что в ст. 371 Налогового Кодекса Германии определены обстоятельства, освобождающие лицо, совершившее

преступление в соответствии со ст. 370 НК Германии, а именно, если дополнил или исправил документы, переданные налоговым органам или предоставил ранее скрытую им информацию; добровольно возместил скрытую ранее сумму в случае применения незаконных налоговых льгот.

При этом освобождение от наказания не применяется, если

- перед коррекцией, исправлением или дополнением информации уже назначено ответственное лицо из налоговых органов с целью проведения налоговой проверки и расследования налогового преступления или налогового правонарушения; или когда правонарушитель или его представитель были уже уведомлены о возбуждении уголовного дела или дела об административном правонарушении.

Преступное деяние было уже полностью или частично раскрыто во время исправления, дополнения или раскрытия информации и преступник знал об этом и ожидал выявления обстоятельств дела.

Стоит отметить, что субъектами налоговой ответственности по законодательству Германии являются налогоплательщик; его законный представитель; управляющий имуществом; уполномоченное должностное лицо налогоплательщика.

Так, в соответствии со ст. 33 НК Германии налогоплательщик - это лицо, на кого возложена обязанность уплатить в налоговые органы соответствующий налог, и который несет ответственность за его неуплату, а также исполняет обязанности по исчислению и уплате налога за третье лицо, предоставляет налоговую декларацию и ведет записи и бухгалтерские книги в соответствии с налоговым законодательством. В ч. 2 ст. 33 НК Германии отмечается, что налогоплательщиком не является лицо, которое обязано предоставлять информацию, касающуюся налоговых вопросов третьих лиц, предъявлять документы или представлять экспертное заключение.

В соответствии с абз. 1 ст. 34 НК Германии законные представители физических и юридических лиц должны нести за них налоговую ответственность. Они также должны заботиться о том, чтобы налоги уплачивались из средств, которыми они управляют. Идентичные обязанности имеют согласно абз. 3 ст. 34 НК Германии управляющие имуществом, конкурсные управляющие при банкротстве, исполнители завещаний (душеприказчики). Такие же обязанности возложены в соответствии с ст. 35 НК Германии на должностных лиц налогоплательщика-организации, если они могут исполнять свои обязанности фактически или юридически.

Стоит отметить одно важное обстоятельство в Налоговом Кодексе Германии, а именно в части 2, ст. 377 определяются налоговые правонарушения (Tax offences).

Налоговыми правонарушениями являются правонарушения, которые в соответствии с налоговым законодательством, наказываются денежным штрафом.

Хотя в Германии также существует Кодекс об Административных правонарушениях от 19 февраля 1987 года (Act on Regulatory Offences) законодатель в соответствии с п. 2 ст. 377 НК Германии рекомендует руководствоваться именно положениями Налогового Кодекса Германии от 2002 года. «Положения части первой Закона об административных

правонарушениях должны применяться за налоговые правонарушения, если положениями налогового законодательства об административных штрафах не предусмотрено иное».

Рассмотрим вопрос определения и сущности административного правонарушения по законодательству Германии.

Административное правонарушение (regulatory offences), согласно Закону об административных правонарушениях Германии, представляет собой «... незаконное и достойное осуждения деяние, имеющее состав, предусмотренный законодательством, и предполагающий наложение административного штрафа.». Кроме того, как отмечено немецким законодателем: «.деяние, являющееся предметом административного

штрафа считается незаконным деянием, если имеет состав, предусмотренный законодательством, даже в том случае, если оно не считается общественно опасным и не является предосудительным. ».

В соответствии с Налоговым Кодексом Германии под налоговые правонарушения попадают следующие деяния:

- Ст. 378 НК Германии «Занижение налога в результате грубой

небрежности» Так, налогоплательщик или лицо, ведущее дела

налогоплательщика совершает одно из действий, описанных в ст. 370 НК Германии «Уклонение от уплаты налога» по грубой неосторожности, считается совершим правонарушение. Данное правонарушение может быть наказано денежным штрафом в размере до пятидесяти тысяч евро. Данная санкция не применяется, если правонарушитель исправляет или добавляет неверные или неполные сведения налоговому органу или предоставляет ранее пропущенные сведения, прежде чем он или его представитель были проинформированы о возбуждении уголовного или административного производства в результате его противоправных действий.

-Ст. 379 НК Германии «Общие незначительные налоговые махинации». Данное правонарушение признается совершенным, если лицо умышленно или по грубой неосторожности:

П.1 не выполняет в полном объеме или в указанное время обязательство раскрывать информацию в соответствии со ст. 138 НК «Отчет о деятельности приносящий доход»,

П. 1a. в нарушение статьи 144 п .1 или п.2 («Экспортные пошлины») если совершено только один раз, и если неправильно или не полностью подготовлены соответствующие документы,

П.2 невнесения или неправильного заполнения отчетности по операциям и бизнес-деятельности, или при этом позволяет получать необоснованные налоговые льготы.

- не выполняет обязательства о подлинности счетов (фальсификация) в соответствии со ст. 154 НК РФ.

Правонарушение наказывается денежным штрафом в размере до пяти тысяч евро, если действие не подпадает под ст. 378 НК Германии.

- Ст. 380 НК Германии «Создание препятствий для налогооблажения»

Правонарушение признается совершенным лицом, которое умышленно или по грубой неосторожности не выполняет в полном объеме или в указанные сроки свои обязанности предоставить налоговые платежи налоговым органам;

Данное правонарушение может быть наказано денежным штрафом в размере до двадцати пяти тысяч евро,

- Ст. 383 НК Германии «Незаконное получение льгот»

Данное правонарушение может быть наказано денежным штрафом в размере до пятидесяти тысяч евро.

Стоит отметить и ст. 384 НК Германии, согласно которой срок давности привлечения к ответственности за налоговые правонарушения (ст. 378, 379, 380 НК РФ) устанавливается в пять лет.

Таким образом, в НК Германии сгруппирован целый ряд правонарушений (offences), лежащих на грани преступного деяния (Р. 377384), Это, например, составы таких административных правонарушений, как легкомысленное занижение суммы налога, фальсификация бухгалтерской отчетности владельцем предприятия или служащим, а также уничтожение документов бухгалтерского учета. На наш взгляд их цель как можно более раннее пресечение уклонения от уплаты налогов.

Таким образом, на основе анализа действующего законодательства в Германии, регулирующего институт юридической ответственности, можно выделить следующие особенности.

Во-первых, институт юридической ответственности за налоговые преступления и правонарушения закреплен не в многочисленных кодексах и законах, а только в Налоговом кодексе от 2002 года.

Во-вторых, в немецком законодательстве, а именно в Налоговом Кодексе от 2002 года содержатся основания для разграничения налоговых преступлений от налоговых административных правонарушений, что позволяет проводить четкую дифференциацию наказания, на основе степени общественной опасности, а также обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность.

В-третьих, в Налоговом Кодексе от 2002 года предусмотрена возможность освобождения от уголовной ответственности. Например, если правонарушитель дополнит или исправит сообщённые им в налоговые органы недостоверную неполную или ранее скрытую им информацию.

В-четвертых, суд к такой санкции как лишение свободы по меньшей мере на один год добавляет дополнительные санкции, а именно, лишение нарушителя права занимать определенные должности в органах государственной власти или участвовать в выборах; конфискация предметов, укрытых от налогообложения, а также транспортных средств, использовавшихся в преступных деяниях (Ст. 375 Налогового Кодекса Германии от 2002 года)

Во Франции цель налогообложения утверждается в статье 13 Декларации 1789 года о правах человека и гражданина: «... Для поддержания государственного строя, и для административных расходов, общий налог является незаменимым «, добавив, что «.он должен быть равномерно распределен между всеми гражданами, пропорционально их способности платить.».

Во Франции ответственность за налоговые правонарушения устанавливается Налоговым Кодексом Франции (Code General des Impots, CGI), и в частности, второй главой «Наказание». В соответствии с данным Кодексом к налоговым правонарушениям, относятся следующие действия, а именно: сокрытие и искажение бухгалтерской документации, письменные упущения и неточности; отказ от платежей или ошибка, которая была умышлено допущена при платежах; сокрытие доходов, поступающих из-за границы; ошибки в составлении документов с целью снижения налогов; умышленное заполнение другой графы расходов предприятия для сокрытия подлежащих налогообложению доходов.

Санкциями за совершение данных правонарушений может быть как денежный штраф, так и тюремное заключение на срок от одного года до пяти лет. При этом наказание за оконченное преступление, практически не отличается от покушения на него. При этом, как и в Германии могут применяться дополнительные наказания в виде публикации о правонарушении; лишение некоторых гражданских прав на срок от пяти до десяти лет (занимать государственные или муниципальные должности, носить оружие, быть опекуном, попечителем, экспертом и т.п.); запрет ведения коммерческой деятельности и др.

Разграничение преступлений от правонарушений зависит от тяжести деяния. Поэтому, если налоговые органы Франции выявили факт «недоплаты», то их ответ (санкции) будут зависеть от тяжести правонарушения.

Так, при «незначительности» (minor) (обычно менее 5% от заявленного дохода), и добровольном погашении недостающей суммы в течении 30 дней штрафные санкции применяться не будут и дело будет закрыто.

Если правонарушение более серьезное налоговые органы запускают процедуру взыскания (une procedure de redressement.) и вы получите письмо от налоговых органов, в котором содержатся требования по уплате, на которое вы должны ответить в течение 30 дней. При этом на Вас накладывается обязательство выплачивать пени в размере (0,4% в месяц) за неуплаченный налог.

В серьезных случаях явного и вопиющего мошенничества, известного как flagrance fiscal, налоговый орган должен действовать немедленно, чтобы предотвратить последствия и наложить весьма существенные штрафы. Как правило, такие серьезные санкции, используются очень редко, да и то лишь в отношении предпринимательской деятельности, где есть риск того, что налоговый орган не в состоянии вернуть неуплаченные налоги, например ликвидация бизнеса. Если налоговые органы приняли решение об умышленном мошенничестве с участием крупных денежных средств, то, могут применяться такие санкции как лишение свободы.

Что касается налогового законодательства Италии, то там именно совершение мошеннических действий при неуплате налогов является ключевым отличительным признаком, разграничивающим налоговые правонарушения. Как отмечено в ст 97 Положения № 602 «О взимании подоходного налога» «...действия квалифицируются как налоговое

преступление и лицо подлежит ответственности в виде тюремного заключения на срок до трех лет в том случае, если лицо с целью уклонения от уплаты налогов совершает со своим или чужим имуществом мошеннические действия, направленные на полную или частичную неуплату налога.».

Очень интересен опыт конструирования норм за налоговые преступления в законодательстве Швеции, вбирающее в себя нормы об административной и уголовной ответственности за правонарушения в налоговой сфере, которые рассредоточены как в кодифицированных законодательных актах, так и действующих параллельно с кодексом различных законов. В Швеции существует два вида санкций за нарушения в сфере налогов и сборов. Так, уголовные санкции (штрафы, тюремное заключение и т.д.), применяются в соответствии с решениями судов, когда административные санкции (пени, штрафы, отсрочки) - налоговыми органами. Уголовные санкции направлены против спланированных попыток уклонения от налогов (налоговое мошенничество и т.д.), когда административные санкции направлены на недопущение ошибок, не обращая внимание на их причину.

В действующем Уголовном Кодексе Швеции, вступившего в силу в 1965 году предусматривается только ответственность за нарушение порядка ведения бухгалтерского учета. Как отмечает Васильев В.В[136]. «.фактически любой способ нарушения правил ведения бухгалтерского учета влечет за собой уголовную ответственность». Однако обязательным условием привлечения к ответственности за указанное выше правонарушение, в соответствии с Уголовным Кодексом Швеции, является невозможность определения на основе представленной документации хода деятельности предприятия, его статуса или финансовых результатов».

Стоит отметить, что в Уголовном Кодексе Швеции за рассматриваемое преступление предусматривается и корпоративная ответственность при осуществлении предпринимательской деятельности. В.В. Васильев

предлагает отличать корпоративную ответственность от ответственности юридических лиц. В данном случае субъектом правонарушения всегда является физическое лицо - представитель организации, то есть лицо, принимающее решения. Но санкции (в большинстве случаев - штраф) применяются к юридическому лицу. Они не являются наказанием, которое закреплено в соответствующей норме Уголовного Кодекса Швеции и возлагаются на предпринимателя по требованию государственного обвинителя при условии:

- серьезности преступления, повлекшего за собой тяжкое неисполнение обязательств, которые связаны с предпринимательской деятельностью;

- непринятия предпринимателем разумных мер, необходимых для предупреждения преступления.

Как отмечает Васильев В.В. в УК Швеции не предусматривается категоризация преступлений. В некоторых случаях в отношении к конкретным составам преступлений применяются термины «малозначительное преступление», «менее тяжкое преступление» и «тяжкое преступление», иногда приводится примерный перечень признаков, определяющих степень тяжести преступления.

Таким образом, в Уголовном Кодексе Швеции не указываются в каком случае нарушение порядка ведения бухгалтерского учета нужно относить к категории тяжких преступлений. В Законе о налоговых преступлениях Швеции (SFS 1971:69) предусмотрены иные налоговые преступления, в частности, неуплата налогов; непредставление или представление неверных налоговых сведений; создание препятствий для налогового контроля.

Из шведского опыта следует отметить следующее. В законодательстве Швеции практически отсутствует влияние формы вины на назначаемое наказание за исключением такого правонарушения как «непредставление или представление неверных налоговых сведений органам государственной власти». Стоит отметить зависимость ответственности исключительно от способа совершения преступления. В соответствии со шведскими законами большую общественную опасность представляет собой такие правонарушения как создание препятствий для налогового контроля и уклонение от уплаты налогов. Неуплата налоговых платежей характеризуется меньшей тяжестью. При этом вызывают вопросы, почему подлог информации, который непосредственно связан с уплатой налогов и налоговыми льготами, представляет меньшую опасность, чем подлог иных сведений, так как влекут за собой одинаковые последствия в виде неуплаты налоговых платежей в бюджет.

Рассмотрим ответственность налогоплательщика в Новой Зеландии.

Налоговое законодательство Новой Зеландии направлено на «поощрение» добровольного соблюдения налоговой дисциплины. Оно устанавливает ответственность налогоплательщика, санкции, а также права налогоплательщика при уплате налогов. Стоит отметить, что в конечном итоге, по законодательству Новой Зеландии, ответственность за соблюдение закона остается за налогоплательщиком, и не может быть передана третьей стороне, например налоговому агенту.

Очень интересен подход законодательства Новой Зеландии к формированию системы санкции за нарушение налогового законодательства.

Так, закон однозначно устанавливает цель налоговых санкций. Так, они должны:

-содействовать добровольному соблюдению налоговых обязательств и сотрудничеству с налоговыми органами;

-гарантировать беспристрастность и законность;

-наказывать любое нарушение налоговых обязательств в зависимости от серьезности нарушения.

Также в законодательстве Новой Зеландии выделяются различные виды санкций. Так, за несоблюдение налогового законодательства применяются как гражданско-правовые, так и уголовные санкции или их объединение. Гражданско-правовые санкции применяются за несвоевременную подачу налоговых документов; за предоставление документов в «неэлектронном виде»; за нарушение сроков уплаты или за неполную уплату налогов. Уголовные санкции могут накладываться только судебными органами. Они могут быть применены за следующие виды преступлений:

- правонарушения, связанные с так называемой «абсолютной» ответственностью (вне зависимости от вины);

- умышленные преступления;

- уклонение от уплаты или повторное преступление;

- создание препятствий налоговым органам;

-пособничество или подстрекательство другого лица к совершению преступления.

Санкции применяются к нарушителям по всем налогам и сборам, прописанных в законодательстве, включая как налог на прибыль, так и налог на социальные нужды (FBT) и другие.

Ниже приведены основные виды преступлений и связанные с ними санкции в соответствии с законодательством Новой Зеландии.

Преступления, касающиеся «абсолютной» ответственности, включают в себя невозможность работы с налоговыми документами в соответствии с требованиями закона, а именно ошибки в предоставлении информации (в том числе налоговых деклараций и других документов) налоговым органам, и ошибки в порядке и сроках выдачи налоговой отчетности в течение 28 дней после запроса.

Санкции за такие преступления: 4000 долл. за первое нарушение, 8000 долл. за второе преступление; 12 000 долл. за последующие преступления.

Умышленные преступления (Knowledge offences) включают в себя:

- несоответствие порядка ведения налоговых книг и документов законодательству Новой Зеландии;

- непредоставление информации, в том числе налоговых деклараций и других документов по требованию налоговых органов;

- внесение ложной, неполной или вводящей в заблуждение информации в налоговые декларации и другие документы;

- занижение налоговой базы.

Санкции за такие виды правонарушений следующие: 25 000 долл. за первое нарушение; 50 000 долл. за последующие преступления.

Кроме того, умышленное удержание налога с любой другой целью, нежели уплаты налоговым органам может наказываться тюремным сроком до 5 лет и / или штрафом в размере до 50 000 долл[137].

Уклонение от уплаты налога

Преступление рассматривается как «уклонение от уплаты налога», если ответственное лицо:

- уклоняется от оценки и последующей самостоятельной уплаты налога;

-получает налоговые льготы на незаконных основаниях;

- позволяет третьему лицу получить на незаконных основаниях налоговые льготы.

Уголовные преступления (уклонение от уплаты) включают в себя умышленное поведение путем:

- непредоставления информации, в том числе налоговых деклараций и других документов по требованию налоговых органов;

- внесения ложной, неполной или вводящей в заблуждение информации в налоговые декларации и другие документы;

- занижения налоговой базы.

Также является преступлением выдавать себя за другое лицо для целей, связанных с налоговым законодательством.

Санкциями за уклонение от уплаты налогов могут выступать лишение свободы на срок до 5 лет и / или штрафом в размере до 50000 долл.

Другим видом налоговых преступлений является несоблюдение судебных постановлений (Offences relating to court orders)

Любой, осужденный за несоблюдение судебных распоряжений может быть приговорен к тюремному заключению на срок до 3 месяцев, или штрафом в размере до 1000 долл.

Создание препятствий налоговым органам в осуществлении своих законных полномочий, также является правонарушением (Obstruction). Санкция за такое правонарушение: 25 000 долл. за первое нарушение и 50 000 долл. за последующие.

Что касается опыта США в части юридической ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборов, то в секции 4.23.9.1 (04-012011) Penalty Handbook (руководство по налогам) объясняется применение налоговых санкций[138]. В ней выделяется очень важный принцип: «... каждый налогоплательщик должен рассматриваться справедливо и беспристрастно и чтобы решения, касающиеся налоговой ответственности, основывались на реальном анализе причин, с которыми сталкивается налогоплательщик при выполнении законодательства.».

В соответствии с Положением о налоговой политике (Policy Statement) п. 20-1, «. система санкций используется для повышения уровня

добровольного соблюдения законодательства и предназначена для:

- обеспечения согласованности и последовательности наказаний;

- обеспечения точности результатов, основанных на фактах и законе;

- реализации механизмов, максимально учитывающих интересы налогоплательщиков;

- обеспечения беспристрастности и приверженности в достижении верного решения;

- возможности немедленной отмены первоначальных решений, если

была представлена достаточная информация, указывающая на

несоответствие санкций;

- обеспечения того, что санкции используются в правильных целях, а не в качестве «разменных точек» в развитии определенных процессуальных действий \

В разделе 4.23.9.2 IRM (05-14-2008) обсуждаются наиболее часто используемые санкции. Инструкции по разграничению от определенных гражданско-правовых санкций приводятся в документе Civil Penalties Master file.

Приведем некоторые статьи из этих законов, касающиеся наказания за мошенничество (fraud penalty). Так в 4.23.9.6 IRM установлено, что для установления санкций за мошенничество, необходимо различать такие понятия как «избежание налогов» (tax avoidance ) и уклонение от налогов (tax evasion). Чтобы достоверно определить степень мошенничества в налоговой сфере, необходимо установить, что часть недоплаты обусловлена неправильным предоставлением информации и фактов налогоплательщиком, и умышленным характером данного проступка.

По законодательству США гражданско-правовые санкции за мошенничество могут быть рекомендованы только там, где существует ясное и убедительное доказательство того, что причиной мошенничества является неполная уплата налога, т.е «tax avoidance». Такие случаи должны показать 1 [139] субъективную сторону уклонения от уплаты налогов. Это могут быть ошибки, халатность, степень доверия некорректной технической информации, невнимательность или неосторожность. Среди факторов, рассматриваемых при установлении гражданско-правовых санкции, могут быть: особо тяжкие последствия (flagrant nature) или незначительность (diminutive).

Кроме того познавательный интерес представляет зарубежный опыт определения вины юридических лиц, организаций. В Италии юридическое лицо освобождается от ответственности при удачном применении «защиты посредством организационной структуры» и не несет ответственности за действия своих сотрудников, которые занимают руководящие должности, если сможет доказать, что:

а) в организации еще до совершения преступления была утверждена и

эффективно использовалась соответствующая организационно

управленческая модель с целью предотвращения подобных правонарушений;

б) в компании был организован независимый от руководства надзорный орган, занимающийся надзором, контролем, укреплением и совершенствованием модели;

в) до совершения преступления данный надзорный орган эффективно осуществлял контроль и надзор за применением модели;

г) физическое лицо, которое виновно в совершении преступления, совершило его посредством умышленного и злостного уклонения от выполнения правил, заложенных в модели.

Кроме того, в «приемлемую» модель обязательно должны входить законодательно установленные общие для всех критерии, в частности, вид потенциально опасной деятельности; процедура принятия и утверждения решений, способствующих правонарушениям; список обязательных для исполнения мер, которые направлены на предотвращение совершения преступлений; система мер дисциплинарного и иного характера за

неисполнение требований, правил модели.

Таким образом, мы видим, что наряду с обычными правилами привлечения юридических лиц к ответственности за преступления, совершенные физическими лицами от имени или в интересах компании, корпоративная ответственность может быть возложена на юридическое лицо при отсутствии у него органов и средств внутреннего контроля и надзора[140] [141] [142]

В законодательстве Англии корпорации рассматриваются в качестве субъектов правоотношений, на основе использования теории отождествления или доктрины опосредованной ответственности и идентификации (liability for the act of another)- то есть ответственности одного лица за действия другого. Компания, согласно данной доктрине, несет всю ответственность за действия работника, совершаемые им в рамках своих обязанностей. Чупрова Е.В. отмечает, что в большинстве своем данная доктрина используется в отношении преступлений «строгой ответственности», в которых при привлечении лица к уголовной ответственности не требуется доказывания

- 3

наличия вины в его действиях .

Основанием доктрины идентификации (теория отождествления) является определение в качестве деяний и психического состояния корпорации действий или бездействий высших должностных лиц корпорации Рядовые сотрудники являются не более чем инструментами, которые выполняют работу и не отвечают за волю и разум корпорации. А вот мозг компании - дирекция и управляющие компании, которые контролируют ее деятельность, может быть идентифицирован с компанией. Тем самым, при совершении преступного деяния должностным лицом, корпорация несет ответственность как исполнитель, если же сотрудник - соучастник, то компания подлежит ответственности как соучастник.[143] При этом уголовная ответственность юридического лица наступает только тогда, когда противоправные действия физического лица были совершены в интересах, для пользы или во исполнение функций этого юридического лица. Таким образом, два ключевых обстоятельства обусловливают ответственность юридических лиц, а именно совершение преступного деяния, во-первых, в интересах и в пользу юридического лица, во-вторых, его топ-менеджментом.

В Концепции правовой политики Республики Казахстан на 2010-2020 годы также поставлена задача о введении уголовной ответственности юридических лиц за совершение некоторых преступлений, в том числе экономических и разработан соответствующий законопроект, за основу которого взята модель ответственности Великобритании[144]. Согласно этому проекту, возложение уголовной ответственности на корпорацию, возможно, при следующих обстоятельствах:

- незаконное действие (actusreus) совершено агентом корпорации в здравом состоянии рассудка (виновная воля, mensrea);

- действия агента не выходили за рамки его полномочий;

- у агента были намерения принести выгоду корпорации.

В этой связи интересен подход шведского законодателя о влияние ничтожности преступления на наступление уголовной ответственности.

Стоит обратить внимание на такой субъект правонарушений как налоговый агент. Так, за неисполнение обязанностей налогового агента, в частности, при нарушении порядка расчета и удержания указанными лицами платежей, в некоторых странах предусмотрена уголовная ответственность (Швейцария, Эстония).

В настоящее время в налоговом (ст. 122-123 НК РФ) и уголовном законодательстве (ст. 198-199.1 УК РФ) Российской Федерации

прослеживается самостоятельность охраны уплаты и перечисления налогов в

бюджеты. Однако в Кодексе Российской Федерации об административных правонарушениях до сих пор отсутствует специальный состав административного правонарушения, который бы устанавливал

ответственность за неисполнение обязанностей налоговых агентов. На наш взгляд, налоговые агенты - должностные лица организаций или физические лица должны быть привлечены к административной ответственности за непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

Использование зарубежного опыта является целесообразным и будет иметь должный эффект по мере тщательного анализа возможностей его реализации в условиях российской действительности. Межгосударственный обмен опытом и результаты внедренных мероприятий по государственному контролю налоговых правонарушений обеспечат профилактику,

предупреждение и нейтрализацию налоговых правонарушений, позволят поддерживать высокий уровень бюджетных поступлений и укрепить осознание гражданами и организациями необходимости финансового обеспечения функционирования государства платежами налогов, сборов и т.д.

3.2.

<< | >>
Источник: ВАСКЕВИЧ КИРИЛЛ НИКОЛАЕВИЧ. АДМИНИСТРАТИВНАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА ПРАВОНАРУШЕНИЯ В ОБЛАСТИ НАЛОГОВ И СБОРОВ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Москва, 2016. 2016

Еще по теме Зарубежный опыт регулирования ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах:

  1. 4. ЛИТЕРАТУРА
  2. § 2. Направления совершенствования эффективности законодательства об освобождении от уголовной ответственности по делам о преступлениях в сфере экономической деятельности
  3. §3. Формирование судебной доктрины в налоговом праве России
  4. § 2. Перспективная и ретроспективная юридическая ответственность и ее реализация в налоговых отношениях
  5. Введение
  6. §2.1. Специфика деятельности иностранных юридических лиц на рынке ценных бумаг Российской Федерации
  7. $ 2.2. Механизм правового регулирования операций иностранных юридических лиц с ценными бумагами
  8. Введение
  9. 1. Методологические подходы к изучению юридической ответственности
  10. Анализ зарубежной теории, в части формирования системы юридической ответственности за налоговые правонарушения
  11. Выявление сущности и цели административной ответственности за налоговые правонарушения
  12. Сходства и отличия административной ответственности за нарушения в сфере налогов и сборов в РФ от других видов юридической ответственности
  13. Зарубежный опыт регулирования ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах
  14. ВВЕДЕНИЕ
  15. История развития досудебного урегулирования споров, вытекающих из налоговых правоотношений, в Российской Федерации
  16. Понятие и значение альтернативных форм досудебного урегулирования споров, вытекающих из налоговых правоотношений
  17. Опыт зарубежных стран в области применения альтернативных форм досудебного урегулирования споров, вытекающих из налоговых правоотношений
  18. Медиация в налоговых правоотношениях
- Авторское право - Аграрное право - Адвокатура - Административное право - Административный процесс - Антимонопольно-конкурентное право - Арбитражный (хозяйственный) процесс - Аудит - Банковская система - Банковское право - Бизнес - Бухгалтерский учет - Вещное право - Государственное право и управление - Гражданское право и процесс - Денежное обращение, финансы и кредит - Деньги - Дипломатическое и консульское право - Договорное право - Жилищное право - Земельное право - Избирательное право - Инвестиционное право - Информационное право - Исполнительное производство - История - История государства и права - История политических и правовых учений - Конкурсное право - Конституционное право - Корпоративное право - Криминалистика - Криминология - Маркетинг - Медицинское право - Международное право - Менеджмент - Муниципальное право - Налоговое право - Наследственное право - Нотариат - Обязательственное право - Оперативно-розыскная деятельность - Права человека - Право зарубежных стран - Право социального обеспечения - Правоведение - Правоохранительная деятельность - Предпринимательское право - Семейное право - Страховое право - Судопроизводство - Таможенное право - Теория государства и права - Трудовое право - Уголовно-исполнительное право - Уголовное право - Уголовный процесс - Философия - Финансовое право - Хозяйственное право - Хозяйственный процесс - Экологическое право - Экономика - Ювенальное право - Юридическая деятельность - Юридическая техника - Юридические лица -