Глава XV. Аудит Банка России
Статья 93
1. Часть 1 комментируемой статьи предписывает Национальному банковскому совету до завершения отчетного года принять решение об аудиторской проверке годовой финансовой отчетности Банка России и определить аудиторскую организацию, имеющую лицензию на осуществление аудита на территории РФ.
Иначе говоря, в данной норме установлен обязательный аудит годовой финансовой отчетности Банка России. Такая же норма ранее содержалась в ст. 93 Закона 1990 г. о Банке России (в ред. Федерального закона от 27 декабря 1995 г. N 210-ФЗ), но решение указанных вопросов - принятие решения об аудите и определение аудиторской фирмы - было отнесено к компетенции Государственной Думы. То, что в настоящее время определение аудиторской организации - аудитора годовой финансовой отчетности Банка России относится к компетенции Национального банковского совета, закреплено в п. 9 ст. 13 комментируемого Закона. Аудиторское заключение по годовой финансовой отчетности Банка России согласно ч. 2 ст. 25 данного Закона входит в состав годового отчета Банка России, представляемого в Государственную Думу. Рассматривает аудиторское заключение по годовой финансовой отчетности Банка России и представляет его в составе годового отчета Банка России в Национальный банковский совет и Государственную Думу в соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 18 Закона Совет директоров (см. указанные статьи и комментарии к ним).Правовые основы регулирования аудиторской деятельности в России определяет Федеральный закон "Об аудиторской деятельности", что и указано в ч. 1 его ст. 1. В определенном в ч. 1 ст. 5 названного Закона перечне случаев проведения обязательного аудита непосредственно на Банк России не указано (но содержится указание на кредитные организации, а также на организации, объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) которых за предшествовавший отчетному год превышает 50 млн рублей или сумма активов бухгалтерского баланса которых по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 20 млн рублей), но предусмотрено, что обязательный аудит проводится и в иных случаях, установленных федеральными законами.
Правило ч. 1 комментируемой статьи о необходимости выбора аудиторской организации (а не аудиторской организации или индивидуального аудитора), как представляется, согласуется с ч. 3 ст. 5 Федерального закона "Об аудиторской деятельности", в соответствии с которой обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями.
В части 4 указанной статьи установлено, что договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25%, а также на проведение бухгалтерской (финансовой) отчетности государственного унитарного предприятия или муниципального унитарного предприятия заключается по итогам размещения заказа путем проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". Учитывая, что согласно ч. 1 ст. 2 комментируемого Закона уставный капитал и иное имущество Банка России являются федеральной собственностью, возникает вопрос о необходимости применения ч. 4 ст. 5 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" при проведении аудита годовой финансовой отчетности Банка России.
Для определения аудиторской организации - аудитора годовой финансовой отчетности Банка России Национальный банковский совет проводит конкурс. Для непосредственных организации и проведения конкурса Национальный банковский совет образует Конкурсную комиссию по отбору аудиторской организации - аудитора годовой финансовой отчетности Банка России.
Утвержденный Национальным банковским советом Порядок проведения конкурса по определению аудиторской организации - аудитора годовой финансовой отчетности Банка России приведен в приложении к информационному сообщению Банка России от 31 октября 2007 г.
"О проведении конкурса по определению аудиторской организации - аудитора годовой финансовой отчетности Банка России"*(314).Указание в ч. 1 комментируемой статьи на то, что аудиторская организация должна иметь лицензию на осуществление аудита на территории России, устарело. В соответствии с нормами ст. 3 и 4 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" условием осуществление аудиторской деятельности аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами является их членство в одной из саморегулируемых организаций аудиторов (соответственно, наличие сведений в реестре аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов, членом которой организация или предприниматель является). Согласно ч. 2 ст. 23 названного Закона с 1 января 2010 г. лицензии на осуществление аудиторской деятельности утрачивают силу и аудиторские организации, индивидуальные аудиторы, не вступившие в саморегулируемые организации аудиторов, не вправе проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги.
2. В части 2 комментируемой статьи предусмотрена особенность взаимоотношения Национального банковского совета (т.е. лица, заключающего договор оказания аудиторских услуг на стороне заказчика) и аудитора Банка России (т.е. аудиторской организации, выступающей исполнителем в указанном договоре): предусмотрено право Национального банковского совета давать рекомендации аудитору Банка России по вопросам аудиторской проверки годовой финансовой отчетности Банка России, а также закреплена корреспондирующая этому праву обязанность аудитора Банка России обеспечить выполнение данных рекомендаций. Закон 1990 г. о Банке России подобного регулирования не содержал. Иные вопросы взаимоотношений по договору оказания аудиторских услуг в отношении годовой финансовой отчетности Банка России регулируются нормами ст. 94 комментируемого Закона (см. указанную статью и комментарий к ней).
Статья 94
1-2. В части 1 комментируемой статьи закреплена обязанность Банка России в соответствии с заключенным с аудиторской организацией договором оказания аудиторских услуг предоставлять ей отчетность и информацию, которые необходимы для проведения аудиторской проверки Банка России.
Соответственно, часть 2 данной статьи устанавливает, что в договоре оказания аудиторских услуг должен быть указан состав передаваемой аудиторской организации информации, а также предусмотрена ответственность аудиторской организации за передачу полученной информации третьим лицам. Точно такие же положения ранее содержались в ч. 1 и 2 ст. 94 Закона 1990 г. о Банке России.Во всем ином права и обязанности сторон по договору оказания аудиторских услуг определяются согласно нормам Федерального закона "Об аудиторской деятельности", который, как говорилось в комментарии к предыдущей статье, определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в России.
Права и обязанности аудиторской организации, индивидуального аудитора указаны в ст. 13 названного Закона. В соответствии с ч. 1 этой статьи при проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор вправе: 1) самостоятельно определять формы и методы проведения аудита на основе федеральных стандартов аудиторской деятельности, а также количественный и персональный состав аудиторской группы, проводящей аудит; 2) исследовать в полном объеме документацию, связанную с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица, а также проверять фактическое наличие любого имущества, отраженного в этой документации; 3) получать у должностных лиц аудируемого лица разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме по возникшим в ходе аудита вопросам; 4) отказаться от проведения аудита или от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в аудиторском заключении в случаях: а) непредоставления аудируемым лицом всей необходимой документации; б) выявления в ходе аудита обстоятельств, оказывающих либо способных оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица; 5) осуществлять иные права, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.
В части 2 указанной статьи установлено, что при проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор обязаны: 1) предоставлять по требованию аудируемого лица обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о своем членстве в саморегулируемой организации аудиторов; 2) передавать в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, аудиторское заключение аудируемому лицу, лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг; 3) обеспечивать хранение документов (копий документов), получаемых и составляемых в ходе проведения аудита, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены; 4) исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.
Статья 14 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" определяет права и обязанности аудируемого лица, лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг. Согласно ч. 1 данной статьи при проведении аудита аудируемое лицо, лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, вправе: 1) требовать и получать от аудиторской организации, индивидуального аудитора обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о членстве аудиторской организации, индивидуального аудитора в саморегулируемой организации аудиторов; 2) получать от аудиторской организации, индивидуального аудитора аудиторское заключение в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг; 3) осуществлять иные права, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.
Как установлено в ч. 2 указанной статьи, при проведении аудита аудируемое лицо, лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, обязано: 1) содействовать аудиторской организации, индивидуальному аудитору в своевременном и полном проведении аудита, создавать для этого соответствующие условия, предоставлять необходимую информацию и документацию, давать по устному или письменному запросу аудиторской организации, индивидуального аудитора исчерпывающие разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме, а также запрашивать необходимые для проведения аудита сведения у третьих лиц; 2) не предпринимать каких бы то ни было действий, направленных на сужение круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудита, а также на сокрытие (ограничение доступа) информации и документации, запрашиваемых аудиторской организацией, индивидуальным аудитором. Наличие в запрашиваемых аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для проведения аудита информации и документации сведений, содержащих коммерческую тайну, не может являться основанием для отказа в их предоставлении; 3) своевременно оплачивать услуги аудиторской организации, индивидуального аудитора в соответствии с договором оказания аудиторских услуг, в том числе в случае, когда аудиторское заключение не согласуется с позицией аудируемого лица, лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг; 4) исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.
3. В соответствии с ч. 3 комментируемой статьи оплата услуг аудиторской организации по договору оказания аудиторских услуг может осуществляться только за счет собственных средств Банка России. Точно такое же правило ранее содержалось в ч. 3 ст. 94 Закона 1990 г. о Банке России. Следует отметить, что согласно ч. 2 ст. 8 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" порядок выплаты и размер денежного вознаграждения аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам за проведение аудита (в том числе обязательного) и оказание сопутствующих ему услуг определяются договорами оказания аудиторских услуг и не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований аудируемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита. Данная норма закреплена в рамках регламентации независимости аудиторских организаций, аудиторов.
Статья 95
В комментируемой статье регламентирован внутренний аудит Банка России: таковой осуществляется службой главного аудитора Банка России, непосредственно подчиненной Председателю Банка России. Точно такое же положение содержалось и в ст. 95 Закона 1990 г. о Банке России. На основании этой нормы издан приказ Банка России от 31 марта 1997 г. N 02-140 "О службе главного аудитора Банка России", которым утверждено Положение об организации внутреннего аудита в Центральном банке Российской Федерации, а также установлено считать одной из важнейших задач службы главного аудитора Банка России оказание помощи руководству Банка России в обеспечении выполнения его функций путем независимой оценки информации о финансовом состоянии Банка России в целом и по его отдельным учреждениям, анализа эффективности организации выполнения отдельных операций и функций Банка России, участие в оценке достоверности публикуемой Банком России бухгалтерской отчетности и другой финансовой информации.
Разделом 1 "Общие положения" названного Положения об организации внутреннего аудита в Центральном банке Российской Федерации (в ред. Указания ЦБ РФ Банка России от 25 декабря 2002 г. N 1228-У*(315)) предусмотрено следующее: названным Положением определяется общая организация системы внутреннего аудита в Банке России. При этом под внутренним аудитом понимается контроль, осуществляемый путем проведения регулярных документальных ревизий финансово-хозяйственной стороны деятельности отдельно взятых подразделений и учреждений Банка России, имеющих самостоятельный бухгалтерский баланс, а также путем целевых аудиторских проверок организации выполнения Банком России отдельных функций или отдельных операций и проверок выполнения подразделениями Банка России и учреждениями Банка России законодательных и других нормативных актов (включая внутренние инструкции и положения), регулирующих их деятельность (п. 1.1); внутренний аудит в Банке России обеспечивается службой главного аудитора Банка России, состоящей из следующих структурных подразделений Банка России и его учреждений: а) департамент внутреннего аудита и ревизий Банка России, б) ревизионные отделы (управления, секторы) территориальных учреждений Банка России, Департамента полевых учреждений и Дирекции Центрального хранилища (п. 1.2); главной задачей службы главного аудитора Банка России являются: обеспечение наблюдения за соответствием совершенных в Банке России финансовых и хозяйственных операций законодательству Российской Федерации и нормативным актам Банка России; независимая оценка информации о финансовом состоянии Банка России в целом и по его отдельным учреждениям; проверка организации выполнения учреждениями и организациями системы Банка России отдельных функций и отдельных операций Банка России; проверка выполнения подразделениями Банка России и учреждениями Банка России законодательных и других нормативных актов (включая внутренние инструкции и положения), регулирующих их деятельность (п. 1.3); общая организация работы по осуществлению внутреннего аудита в Банке России возлагается на главного аудитора Банка России, который назначается на должность и освобождается от должности Национальным банковским советом по представлению Совета директоров Банка России и по вопросам, связанным с осуществлением аудита, подчиняется непосредственно Председателю Банка России (п. 1.4);
Департамент внутреннего аудита и ревизий Банка России осуществляет общую организацию и методическое обеспечение проведения ревизий и аудиторских проверок в системе Банка России, а также осуществляет проведение ревизий и целевых проверок работы учреждений и организаций, подчиненных непосредственно Банку России. Численность и структура Департамента, а также положение о нем утверждаются в установленном порядке (п. 1.5);
ревизионные отделы (управления, секторы) территориальных учреждений Банка России, Департамента полевых учреждений Банка России и Дирекции Центрального хранилища являются структурными подразделениями соответствующих учреждений Банка России, а по своим функциональным обязанностям подотчетны Департаменту внутреннего аудита и ревизий Банка России. Ревизионные отделы (управления, секторы) призваны обеспечивать проведение ревизий и целевых проверок работы структурных подразделений, подчиненных непосредственно тем учреждениям Банка России, в составе которых созданы эти ревизионные отделы (управления, секторы). Работники ревизионных отделов (управлений, секторов) учреждений Банка России могут привлекаться к участию в проведении ревизий и аудиторских проверок иных учреждений и организаций Банка России. Такое привлечение осуществляется на основании распоряжений руководства Департамента внутреннего аудита и ревизий Банка России, согласованных с руководством соответствующих учреждений Банка России. Численность и структура ревизионных отделов (управлений, секторов) определяются в общеустановленном порядке по согласованию с Департаментом внутреннего аудита и ревизий Банка России. Комплексные ревизии и тематические аудиторские проверки планируются таким образом, чтобы обеспечивалось ежегодное посещение сотрудниками службы внутреннего аудита всех подведомственных Банку России учреждений и организаций (п. 1.6);
специалисты Департамента внутреннего аудита и ревизий Банка России и ревизионных отделов (управлений, секторов) при выполнении своих функциональных обязанностей независимы от руководителей тех учреждений и подразделений Банка России, деятельность которых подвергается ревизии или аудиторской проверке (п. 1.7);
текущий контроль за соблюдением исполнительской и служебной дисциплины является прямой служебной обязанностью руководителей учреждений системы Банка России и их структурных подразделений; текущий контроль не может возлагаться на службу внутреннего аудита, осуществляющую проверку организации контроля за исполнительской и служебной дисциплиной только в рамках проводимых ревизий и аудиторских проверок (п. 1.8).
Назначение главного аудитора Банка России и рассмотрение его докладов в соответствии с п. 7 ст. 13 комментируемого Закона относится к компетенции Национального банковского совета. Кандидатуру главного аудитора Банка России в Национальный банковский совет для назначения согласно п. 12 ч. 1 ст. 18 данного Закона представляет Совет директоров (см. комментарии к указанным статьям).